Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-1508/2024 25.10.2024 ALİ MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı "xxxx" Firması cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri X3 üzrə Baş İdarəsinə qarşı iş üzrə QƏRARİ Açar sözlər: riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılma; işin hallarının araşdırılması prinsipinin pozulması Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası hakimlər Bədəlov Kəmaləddin Nurəddin oğlu (məruzəçi), Rəsulbəyova Nigar İmran qızı və Quliyev Zakir Müslüm oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı "xxxx" Firmasının cavabdeh İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri X3 üzrə Baş İdarəsinə qarşı “qərarın ləğv edi lməsi və riskli vergi ödəyicilərinin siyahısından çıxarılma” tələbinə dair inzibati iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 yanvar 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-431/2024 nömrəli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı məhkəmə icraatı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARİ
1. Cavabdehin “Vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə” xx.xx.2023-cü il tarixli **********12000 nömrəli qərarı ilə iddiaçı riskli vergi ödəyicisi hesab edilmiş və riskli vergi ödəyiciləri siyahısına daxil edilmişdir.
2. Qərar onunla əsaslandırılmışdır ki, “Ziyil Arxı" Firmasının (**********) ƏDV subuçot hesabı üzrə mədaxil-məxaric əməliyyatları, elektron qaimə-faktura üzrə əldə edilmiş və təqdim edilmiş mallar (gö rülmüş işlər, göstərilmiş xidmətlər), idxal-ixrac əməliyyatları, mövcud uçot baza məlumatları və digər mənbəyi bəlli olan məlumatlar üzrə aparılmış araşdırma nəticəsində uyğunsuzluq aşkar edilmişdir. Belə ki, vergi ödəyicisi tərəfindən xx.xx.2022 - xx.xx.2022-ci il tarixdə cəmi 50,0 min manat dəyərində təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturalar üzrə "Difransiyal kutu komple DB, Debriyaj tk DBY FR, Grup ayna mil 13.64 Db, Cam ön DBY, kapı ön sol DFL və s." satışda qeyd olunduğu müəyyən edilmişdir. Lakin elektron qaimə-fakturalar üzrə vergi ödəyicisinin alışında, idxalında qeyd edilən mallar (iş, xidmət) müəyyən edilməmişdir. Qeyd edilənlər nəzərə alınaraq, Azərbaycan Respublikası Nazirlər Kabinetinin 28 iyul 2020-ci il tarixli 265 nömrəli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların Meyarları”nın 2.1.1-ci və 3.1.1-ci yarımbəndlərinə əsasən vergi ödəyicisi riskli hesab olunmuşdur.
3. İddiaçı xx.xx.2023-xx.xx.2023-cü il tarixlərdə cavabdehə müraciət edərək, xx.xx.2022-xx.xx.2022-ci il üzrə müvafiq qaimələrin ləğv edildiyi və ödəniş baş tutmadığından geri qaytarılası məbləğin olmadığı nəzərə alınaraq, müəssisənin riskli vergi ödəyicisi siyahısından çıxarılmasını xahiş etmiş, cavabdeh iddiaçının müraciətini təmin etməkdən imtina edərək bildirmişdir ki, iddiaçı tərəfindən 8 riskli elektron qaimə- fakturanın ləğv olunduğu aşkar edilsə də, xx.xx.2022-ci il tarixdə cəmi 24,4 min manat dəyərində təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturanın ləğv edilmədiyi və təqdim edilmiş elektron qaiməfakturaya görə əldə edilmiş məbləğlərin bank hesabı vasitəsilə geri qaytarıldığını əks etdirən sənədlərin təqdim edilmədiyi müəyyən olunmuşdur. Eyni zamanda, vergi ödəyicisi tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixdə təqdim edilmiş qaimə- fakturalar üzrə satışda cəmi 33,1 min manat məbləğində “Evakuasiya daşınma xidməti və nəqliyyat çatdırılma xidməti” olmasına baxmayaraq, yükdaşımalara görə "Fərqlənmə nişanı"nın olması müəyyən edilməmişdir. Araşdırma zamanı iddiaçı tərəfindən qeyd edilən riskli əməliyyatların tam aradan qaldırılmadığı müəyyən edilmiş və bu səbəbdən onun riskli vergi ödəyicisi siyahısından çıxarılması mümkün olmamışdır. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARİ a) birinci instansiya məhkəməsində icraat
4. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi, daha sonra isə iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə ilə məhkəməyə müraciət edərək, bu barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir.
5. İddia ərizəsi onunla əsaslandırılmışdır ki, riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərarın qəbulunun əsasında duran elektron qaimə-fakturalar ləğv edilsə də, iddiaçı riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılmamışdır.
6. Cavabdehin iddia tələbinə etirazın dəlilləri imtina dəlilləri ilə eynilik təşkil edir.
7. Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-8561/2023 saylı 14 iyun 2023-cü il tarixli qərarı ilə iddianın qismən təmin edilərək, "xxxx" Firmasının riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması barədə qərar qəbul etmək vəzifəsinin cavabdeh Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Bakı şəhəri X3 üzrə Baş İdarəsinin üzərinə qoyulması və iddianın qalan hissədə təmin olunmaması qərara alınmışdır.
8. Biri nci instansiya məhkəməsi mövqeyini onunla əsaslandırmışdır ki, qanunverici riskli vergi ödəyicisinin anlayışını vermiş, riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların meyarlarını təsdiq etmiş, lakin şəxsin hansı hallarda riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılmasını tənzimləməmişdir. Cavabdehin xx.xx.2023-cü il tarixli **********12000 nömrəli qərarından görünür ki, cavabdeh iddiaçının Meyarların 3.1.1-ci bəndində nəzərdə tutulan riskli əməliyyat apardığını əsas gətirərək, Meyarların 2.1.1-ci bəndinə əsasən iddiaçını riskli vergi ödəyicisi hesab etmişdir. İşdən görünür ki, iddiaçı bu qərarla razılaşmış və riskli əməliyyatlara dair elektron qaimə-fakturaları ləğv etmişdir. Eyni zamanda, həmin əməliyyatlar üzrə iddiaçının bank hesabına vəsait daxil olmamışdır. Bu, cavabdeh tərəfindən də mübahisələndirilməmiş, elektron qaimə-fakturaların ləğv olunmasını qəbul etmişdir. Belə olan halda aydındır ki, iddiaçı onun barəsində xx.xx.2023cü il tarixli **********12000 nömrəli qərarın qəbul edilməsinə əsas olan halları aradan qaldırmışdır. Yuxarıda göstərildiyi kimi, qanunverici şəxsin riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması hallarını (meyarlarını) tənzimləməsə də, bu, müvafiq qərarın qəbul edilməməsi üçün əsas ola bilməz. Çünki, müvafiq tənzimləməni təmin etmək üçün zəruri tədbirlərin görülməsi vergi sahəsində dövlət siyasətini həyata keçirən cavabdeh orqanın vəzifəsidir və qanunvericilikdəki bu boşluq vergi ödəyicisinin hüquqlarının pozulmasına səbəb ola bilməz. İşin hazırkı halında iddiaçı tərəfindən barəsində müvafiq qərarın qəbul edilməsinə əsas olan hal lar aradan qaldırıldığından, məhkəmə hesab edir ki, bu, onun riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması barədə qərar qəbul edilməsi üçün əsasdır. İşdən görünür ki, cavabdeh iddiaçının tələbini təmin etməkdən imtina edərkən xx.xx.2022-ci il tarixdə cəmi 24,4 min manat dəyərində təqdim edilmiş elektron-qaimə fakturanın ləğv edilmədiyinə, "Fərqlənmə nişanı" olmadan fəaliyyət göstərilməsinə istinad etmişdir. Lakin, bu hallar iddiaçının riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsi barədə qərarın qəbul edilməsi üçün əsas təşkil etməmiş, həmin qərarın qəbul edilməsi zamanı aparılan inzibati icraatın predmeti olmamışdır. Əgər cavabdeh həmin əməliyyatları Meyarların 3.1.1-ci bəndində nəzərdə tutulan riskli əməliyyatlara aid edirsə, onda, bununla bağlı yeni qərar qəbul etməlidir.
9. Bundan əlavə, qa nunverici şəxsin riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması üçün onun barəsində qəbul edilmiş riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərarın ləğvini nəzərdə tutmamışdır. Belə ki, şəxs barəsində qəbul edilən riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılma barədə qərar artıq əvvəlki qərarın hüquqi nəticəsini aradan qaldırır. Vergi ödəyicisi onun riskli vergi ödəyicisi olması barədə qərarın o zaman ləğv olunmasını tələb edə bilər ki, həmin qərarda göstərilənlərlə razılaşmasın və onun barəsində qəbul edilmiş həmin əlverişsiz inzibati aktın qanunsuz olduğunu iddia etməklə, onu mübahisələndirsin. Bununla şəxs həmin aktın qüvvəyə mindiyi andan yaranmış hüquqi nəticələrin aradan qaldırılmasına nail olur. İşin hazırkı hallarından görünür ki, iddiaçı onun barəsində qəbul edilmiş xx.xx.202 3-cü il tarixli 2**********12000 saylı qərarın, qanunsuz olduğundan deyil, qərarda göstərilənlərin nəzərə alınaraq müvafiq tədbirlər görülməklə həmin hallar aradan qaldırıldığından ləğv olunmasını xahiş edir, hansı ki, bununla da həmin qərarın qanuni olduğunu qəbul edərək, onunla razılaşır. Buna görə də, iddia tələbi qismən, iddiaçının riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması barədə qərar qəbul olunması hissəsində təmin edilməlidir.
10. Həmin qərardan narazı qalan iddiaçı tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, qərarın qismən - iddianın təmin olunmadığı hissədə ləğv edilərək, həmin hissədə iddianın təmin edilməsi barədə qərar qəbul olunması xahiş edilmişdir.
11. Həmçinin, qərardan narazı qalan cavabdeh tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, qərarın qismən - iddianın təmin olunduğu hissədə ləğv edilərək, həmin hissədə iddianın təmin edilməməsi barədə qərar qəbul olunması xahiş edilmişdir. b) apellyasiya instansiyası məhkəməsində icraat
12. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 yanvar 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-431/2024 nömrəli qərarı ilə apellyasiya şikayətləri təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 2-1(112)-8561/2023 saylı 14 iyun 2023-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
13. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşmış, əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, apellyasiya baxışı zamanı aparılmış araşdırmalar nəticəsində müəyyən edilmişdir ki, iddiaçı riskli əməliyyatlara dair elektron qaimə-fakturaları ləğv etmişdir. Təqdim edilmiş ərizələrdə görünür ki, EBCH seriyalı 9579 39, EBCH seriyalı 969850 saylı, EBCİ seriyalı 010871 saylı, EBCH seriyalı 979731 saylı, EBCH seriyalı 974606 saylı, EBCİ seriyalı 021697 saylı, EBCİ seriyalı 032746 saylı və EBCİ seriyalı 035624 saylı qaimə fakturalar əməliyyatların baş tutmaması səbəbindən ləğv edilmək üçün imzalanmışdır. Eyni zamanda, həmin əməliyyatlar üzrə iddiaçının bank hesabına vəsait daxil olmamışdır. Bu hal, cavabdeh inzibati orqan tərəfindən də mübahisələndirilməmiş və iddiaçıya məxsus bank hesablarından çıxarışlarla deyilən fakt təsdiqini tapmışdır.
14. Cavabdeh həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək, qərarın iddianın təmin edilən hissəsində ləğv olunması və iddianın tam rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞİ ETİRAZİN DƏLİLLƏRİ a) kassasiya şikayətinin d əlilləri:
15. Cavabdeh kassasiya şikayətində işin hallarına, imtina məktubunun dəlillərinə istinad etmiş, əlavə olaraq qeyd etmişdir ki, araşdırma zamanı iddiaçı tərəfindən 8 riskli elektron qaimə-fakturanın ləğv olunduğu aşkar edilsə də, təqdim edilmiş elektron qaiməfakturaya görə əldə edilmiş vəsaitin bank hesabı vasitəsilə geri qaytarıldığını əks etdirən sənədin təqdim olunmadığı müəyyən edilmişdir. İş materiallarına əlavə edilmiş bank hesabından çıxarışlardan aydın görünür ki, iddiaçının “Kapital Bank ASC”-də olan bank hesabına riskli əməliyyatlar həyata keçirildikdən sonrakı tarixdə pul vəsaiti mədaxil edilmiş, lakin məhkəmə araşdırması zamanı həmin pul vəsaitinin hansı əməliyyatlarla əlaqədar daxil olması müəyyən edilməmişdir. Xüsusilə qeyd edilməlidir ki, elektron- uçot məlumat baza sına əsasən, “X6” tərəfindən bütün elektron qaimə - fakturalar onun təsisçiləri olan X2 (FİN: 1QQ9DPM) və X1 (FİN: 0SK6JN5) təsisçisi olduqları "xxxx" MMC-yə (VÖEN: **********) təqdim edilmişdir. Belə ki, iddiaçı tərəfindən 2022-ci il üzrə ümumilikdə 199699,13 manat (təqdim edilmiş elektron qaimə faktura üzrə - 149685,44 manat, ləğv olunmuş elektron qaimə-faktura üzrə 50013,69 manat olmaqla) və 2023-cü il üzrə ümumilikdə 36000,00 manat məbləğində qaimə-faktura təqdim edilmişdir. Buna uyğun olaraq, iddiaçının bank hesabına qaimə-faktura təqdim etdiyi "xxxx" MMC (VÖEN: **********) tərəfindən 2022-2023-cü il tarixlərdə ümumilikdə 219915,44 manat məbləğində vəsait mədaxil olduğu müəyyən edilmişdir. Halbuki, məhkəmə iddiaçının bank hesabına hər hansı vəsaitin daxil olmadığını qeyd etmişdir.
16. Qeyd olunanlardan aşkar görünür ki, iddiaçının bank hesabına daxil olan vəsait yalnız adı çəkilən vergi ödəyicisinə təqdim edilmiş elektron qaimə- fakturaya görə ödənilə bilərdi. Yəni, iddiaçının bank hesabına daxil olan vəsait birmənalı olaraq riskli əməliyyatlarla bağlı olmuşdur.
17. Bundan əlavə, araşdırma nəticəsində vergi ödəyicisi tərəfindən həyata keçirilən bir sıra digər riskli əməliyyatlar müəyyən edilmişdir. Belə ki, xx.xx.2020-ci il tarixdən xx.xx.2020-ci il tarixədək olan dövr ərzində təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturalarda “Avtomobillər üçün sair hissə və ləvazimatların topdansatışı üzrə xidmətlər" göstərilməklə, ümumi məbləği 112298,54 manat olan 468 ədəd müxtəlif ehtiyat hissələrinin digər vergi ödəyicilərinə təqdim edilməsinə baxmayaraq, həmin malların əldə olunmasına dair hər hansı elektron qaimə-faktura, idxal gömrük bəyannaməsi və ya alış aktı əldə edilməmiş, həmçinin xx.xx.2022- ci il tarixdə cəmi 24,4 min manat dəyərində təqdim edilmiş elektron qaimə-faktura üzrə təqdim edilmiş malların heç bir alış sənədi müəyyən edilməmişdir.
18. Bundan əlavə, araşdırma zamanı vergi ödəyicisi tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixində təqdim edilmiş 1 ədəd dəyəri 24,4 min manat olan riskli elektron qaimə-fakturanın da ləğv edilmədiyi aşkar olunmuşdur.
19. Bundan başqa, uçot baza məlumatlarına əsasən, iddiaçının fəaliyyət növlərinin 49320 - taksi fəaliyyəti (əsas fəaliyyət növü), 45200 - avtomobillərə texniki xidmət göstərilməsi və onların təmiri, ******* - avtomobillərə cari xidmət, 45320 - avtomobillər üçün hissələrin, qovşaqların və ləvazimatların pərakəndə satışı, 49310 - şəhər və şəhərətrafı sərnişin quruyol nəqliyyatı fəaliyyəti, 68200 - şəxsi daşınmaz əmlakın istismara və kirayəyə verilməsi, ******* - digər daşınmaz əmlakın (ev kirayəsi istisna olmaqla) icarəyə verilməsi üzrə fəaliyyət olduğu halda, həmçinin adına qeydiyyatda olan avtoservis obyekti mövcud olduğu halda, aktiv əmək müqavilələrinə əsasən, işçiləri icraçı direktor, direktor müavini, kadrlar üzrə aparıcı mütəxəssis, hüquqşünas və iki qeydiyyatçı-menecerdən ibarətdir və nəqliyyat xidmətinin, avtomobillərə texniki və təmir xidmətlərinin, pərakəndə satış fəaliyyətlərinin həyata keçirilməsi üçün sürücü, usta (motorçu, rəngsaz, çilingər, mexanik və ya başqa texniki xidmət işçisi) və satıcının olmaması iddiaçının fəaliyyətində əmtəəsiz əməliyyatların aparılmasına bir daha dəlalət edir.
20. Qeyd olunanlara əsasən, cavabdeh hesab edir ki, məhkəmələr tərəfindən iddiaçının riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması qanunsuz olmuşdur. b) kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri:
21. İddiaçı kassasiya şikayətinə qarşı yazılı etiraz təqdim edərək, şikayətin təmin edilməməsi, apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının dəyişdirilmədən saxlanılmasını xahiş etmişdir. TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
22. Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsi: Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfind ən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə
91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.5. Şika yətin əsaslı olduğu hallarda Ali Məhkəmə, bir qayda olaraq, mübahisə ilə bağlı işə dair özü qərar qəbul edir. Mübahisə ilə bağlı iş üzrə araşdırmanın davam etdirilməsinin zəruri olduğu hallarda, Ali Məhkəmə mübahisə edilən qərarı ləğv etməyə və işi təkrar baxılması üçün müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərməyə haqlıdır. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir. KASSASİYANİN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXİŞİNİN HƏDLƏRİ
23. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, şikayət formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və şikayətçinin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət üzrə kassasiya mümkün hesab edilmişdir.
24. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı bütövlükdə mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı tam olaraq yoxlanılacaqdır. KASSASİYA İNSTANSİYASİ MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
25. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilməmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətini tənzimləyən maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmamışdır. Odur ki, apellyasiya instansiya məhkəməsinin qərarı ləğv edilməklə, iş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndər ilməlidir. Bu aşağıdakı səbəblərdən irəli gəlir.
26. İşin apellyasiya instansiya məhkəməsi tərəfindən araşdırılan halları ilə müəyyən olunur ki, iddiaçının riskli vergi ödəyicisi hesab edilməsinin əsasını onun tərəfindən xx.xx.2022 - xx.xx.2022-ci il tarixləri üzrə cəmi 50,0 min manat dəyərində təqdim edilmiş malların vergi ödəyicisinin alışında və ya idxalında aşkar edilməməsidir.
27. İşə baxan aşağı instansiya məhkəmələri iddia tələbini təmin edərkən mübahisəli elektron-qaimə fakturaların ləğv olunduğuna istinad etmiş və qeyd etmişlər ki, qanunverici şəxsin riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması hallarını (meyarlarını) tənzimləməsə də, bu, müvafiq qərarın qəbul edilməməsi üçün əsas ola bilməz. Çünki, müvafiq tənzimləməni təmin etmək üçün zəruri tədbirlərin görülməsi vergi sahə sində dövlət siyasətini həyata keçirən cavabdeh orqanın vəzifəsidir və qanunvericilikdəki bu boşluq vergi ödəyicisinin hüquqlarının pozulmasına səbəb ola bilməz. İşin hazırkı halında iddiaçı tərəfindən barəsində müvafiq qərarın qəbul edilməsinə əsas olan hallar aradan qaldırıldığından, bu, onun riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması barədə qərar qəbul edilməsi üçün əsasdır.
28. Məhkəmə kollegiyası aşağı instansiya məhkəmələrinin hüquqi mövqeyini haqlı hesab edərək qeyd edir ki, qanunverici riskli vergi ödəyicisinin anlayışını vermiş, riskli vergi ödəyicisinin, o cümlədən riskli əməliyyatların meyarlarını təsdiq etmiş, lakin şəxsin hansı hallarda riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılmasını tənzimləməmişdir. Bununla belə, vergi ödəyicisi tərəfindən onun riskli hesab edilmə sinə əsas olan hallar aradan qaldırıldıqda, riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərar ləğv edilmədən həmin vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması barədə qərar qəbul edilməlidir (şübhəsiz ki, vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərarda göstərilənlərlə razılaşmadığı və onun barəsində qəbul edilmiş həmin əlverişsiz inzibati aktın qanunsuz olduğunu iddia etməklə onu mübahisələndirdiyi hallar istisna olmaqla).
29. Lakin vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılması məsələsi həll edilərkən əsas diqqət yetirilməli məqam vergi ödəyicisi tərəfindən həqiqətən də onun riskli hesab edilməsinə əsas olan halların aradan qaldırılıb-qaldırılmaması ilə bağlıdır.
30. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, işin qeyd edilən hall arı apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən hərtərəfli araşdırılmamışdır.
31. Belə ki, cavabdehin əsas dəlillərindən biri odur ki, iddiaçı tərəfindən xx.xx.2022ci il tarixdə cəmi 24,4 min manat dəyərində təqdim edilmiş elektron qaimə-faktura ləğv edilməmiş və ləğv edilmiş elektron qaimə-fakturalara görə əldə edilmiş məbləğlərin bank hesabı vasitəsilə geri qaytarıldığını əks etdirən sənədlər təqdim edilməmişdir.
32. İşin hallarından müəyyən etmək olmur ki, iddiaçının riskli hesab edilməsinin əsasında duran əməliyyatlara görə hansı elektron qaimə-fakturalar verilmiş, eyni zamanda, bu qaimə-fakturalardan konkret olaraq hansıları ləğv edilmişdir. Eləcə də, ləğv edilməmiş elektron qaimə-fakturaların mövcud olub-olmamasına da aydınlıq gətirilməmişdir.
33. Digər tərəfdən, cavabdeh həm də ləğv edilmiş qaimə-fakturalar üzrə aparılmış ödəniş məbləğlərinin də geri qaytarılmamasına istinad etmişdir. Belə ki, kassasiya şikayətində qeyd edilmişdir ki, elektron- uçot məlumat bazasına əsasən, “X6” tərəfindən bütün elektron qaimə-fakturalar onun təsisçiləri olan X2 (FİN: 1QQ9DPM) və X1 (FİN: 0SK6JN5) təsisçisi olduqları "xxxx" MMC-yə (VÖEN: **********) təqdim edilmişdir. Belə ki, iddiaçı tərəfindən 2022-ci il üzrə ümumilikdə 199699,13 manat (təqdim edilmiş elektron qaimə faktura üzrə - 149685,44 manat, ləğv olunmuş elektron qaimə-faktura üzrə 50013,69 manat olmaqla) və 2023-cü il üzrə ümumilikdə 36000,00 manat məbləğində qaimə-faktura təqdim edilmişdir. Buna uyğun olaraq, iddiaçının bank hesabına qaiməfaktura təqdim etdiyi "xxxx" MMC (VÖEN: **********) tərəfindən 2022-2023-cü il tar ixlərdə ümumilikdə 219915,44 manat məbləğində vəsait mədaxil olduğu müəyyən edilmişdir. Halbuki, məhkəmə iddiaçının bank hesabına hər hansı vəsaitin daxil olmadığını qeyd etmişdir.
34. İşin bu halı da məhkəmə tərəfindən hərtərəfli araşdırılmamışdır. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, riskli əməliyyatlar üzrə edilmiş ödənişlərin geri qaytarılmasının araşdırılması ona görə zəruridir ki, ödəmənin geri qaytarılmaması faktiki olaraq əməliyyatın ləğv edilməməsinə dəlalət edir, eyni zamanda əməliyyatın qarşı tərəfi üçün əsassız olaraq xərc məbləği yaradır.
35. Odur ki, işə təkrar baxan apellyasiya instansiyası məhkəməsi riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qəbul edilən qərarın əsasında duran əməliyyatlar (vergi ödəyicisi tərəfindən xx.xx.2022-xx.xx.2022-ci il tarixdə cəmi 50,0 min manat dəyə rində təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturalar) üzrə hansı elektron qaimə-fakturaların tərtib edildiyini və onların hamısının ləğv edilib-edilməmədiyini araşdırmalı ( bu barədə müvafiq sorğular verməli), həmçinin, iddiaçının bank hesabına daxil olan ödənişlərin əsaslarını yoxlamalı və mübahisəli elektron qaimə-fakturalar əsasında aparılmış hər hansı ödəniş olduğu halda, həmin ödənişlərin geri qaytarılıb-qaytarılmadığını müəyyən etməlidir. Hər hansı elektron qaimə-fakturanın ləğv edilməməsi və ya ödənişin qaytarılmaması (faktiki olaraq əməliyyatın ləğv edilməməsi) iddiaçının tələbinin təmin olunmaması üçün əsasdır.
36. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin digər dəlilləri ilə bağlı (xx.xx.2020-ci il tarixdən xx.xx.2020-ci il tarixədək olan dövr ərzində təqdim edilmiş elektron qaimə-fakturalarda “A vtomobillər üçün sair hissə və ləvazimatların topdansatışı üzrə xidmətlər" göstərilməklə, ümumi məbləği 112298,54 manat olan 468 ədəd müxtəlif ehtiyat hissələrinin digər vergi ödəyicilərinə təqdim edilməsinə baxmayaraq, həmin malların əldə olunmasına dair hər hansı elektron qaimə-faktura, idxal gömrük bəyannaməsi və ya alış aktı əldə edilməməsi; uçot baza məlumatlarına əsasən, iddiaçının fəaliyyət növlərinin 49320 - taksi fəaliyyəti (əsas fəaliyyət növü), 45200 - avtomobillərə texniki xidmət göstərilməsi və onların təmiri, ******* - avtomobillərə cari xidmət, 45320 - avtomobillər üçün hissələrin, qovşaqların və ləvazimatların pərakəndə satışı, 49310 - şəhər və şəhərətrafı sərnişin quruyol nəqliyyatı fəaliyyəti, 68200 - şəxsi daşınmaz əmlakın istismara və kirayəyə verilməsi, ******* - digər daşınmaz əmlakın (ev kirayəsi istisna olmaqla) icarəyə verilməsi üzrə fəaliyyət olduğu halda, həmçinin adına qeydiyyatda olan avtoservis obyekti mövcud olduğu halda, aktiv əmək müqavilələrinə əsasən, işçilərinin icraçı direktor, direktor müavini, kadrlar üzrə aparıcı mütəxəssis, hüquqşünas və iki qeydiyyatçı-menecerdən ibarət olması və nəqliyyat xidmətinin, avtomobillərə texniki və təmir xidmətlərinin, pərakəndə satış fəaliyyətlərinin həyata keçirilməsi üçün sürücü, usta (motorçu, rəngsaz, çilingər, mexanik və ya başqa texniki xidmət işçisi) və satıcının olmaması iddiaçının fəaliyyətində əmtəəsiz əməliyyatların aparılmasına bir daha dəlalət etməsi) qeyd edir ki, bu hallar riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərarda öz əksini tapmamışdır.
37. Yuxarıda da qeyd edildiyi kimi, qanunv erici riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxarılmanın əsaslarını və şərtlərini tənzimləməmişdir. Lakin hüququn ümumi məntiqi və nəzəriyyəsindən çıxış etdikdə qeyd etmək olar ki, riskli vergi ödəyicisi hesab edilməyə əsas olan hallar aradan qalxdıqda, vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəyiciləri siyahısından çıxaırlması mümkündür. Cavabdehin imtina məktubunun məzmunundan da müəyyən etmək olur ki, cavabdehin inzibati praktikası bu istiqamətdə formalaşır.
38. Nəzərə alınmalıdır ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın, hərəkətin və ya hərəkətsizliyin qanunauyğunluğ unu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılması zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalardan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər. Nəzərə almaq lazımdır ki, inzibati icraatın gedişində inzibati orqan tərəfindən lazımi araşdırma aparılmadığı halda, sonradan məhkəmədən inzibati icraatı əvəz edəcək qaydada araşdırma aparılmasını tələb etməkdə cavabdeh haqlı sayıla bilməz. Bu, məhkəmənin inzibati orqanı əvəz etməsi ilə nəticələnəcəyi üçün yolverilməzdir. Çünki, inzibati məhkəmə icraatı inzibati orqanlar tərəfindən aparılmış inzibati icraat üzərində nəzarəti ehtiva edir. Həmin nəzarət şəxsə münasibətdə mahiyyətcə yeni bir inzibati icraatın aparılması kimi qəbul edilə və qiymətləndirilə bilməz. Bu mənada, cavabdeh inzibati icraatın gedişində lazımi icraat, yəni obyektiv qərarın qəbulu üçün tələb olunan həcmdə və həd də inzibati icraat aparmadan, məhkəmə icraatının gedişində məhkəmə tərəfindən inzibati icraat anlamında araşdırma aparılmasını tələb edə bilməz. Məhkəmə araşdırması inzibati icraatda aparılmalı olan araşdırmanı əvəz edəcək qaydada yox, onu tamamlayacaq qaydada həyata keçirilə bilər.
39. Odur ki, cavabdeh vergi orqanı vergi ödəyiciləri barədə onların riskli hesab edilməsi barədə qərar qəbul etdikdən sonra, həmin qərarın qəbulu üçün əsas olan hallardan başqa digər riskli əməliyyatlar və ya qanunvericilikdə nəzərdə tutulan hallar aşkar etdikdə, yenidən müvafiq inzibati icraat aparmalı, riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərarın əsasını genişləndirməlidir. Həmçinin qeyd edilməlidir ki, riskli vergi ödəyicisi hesab edilmə barədə qərarın ləğvi və (ya) vergi ödəyicisinin riskli vergi ödəy iciləri siyahısından çıxarılması həmin vergi ödəyicisinin qanunamüvafiq qaydada apaırlmış yeni inzibati icraat əsasında (başqa əsaslarla) riskli hesab edilməsinin mümkünlüyünü istisna etmir və vergi orqanının bu sahədəki səlahiyyətlərinin mədudlaşdırılması kimi təfsir oluna bilməz.
40. Şərh edilənlərə əsasən, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Kassasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının 17 yanvar 2024-cü il tarixli, 2-1(103)-431/2024 nömrəli qərarı ləğv edilsin. İş təkrar baxılması üçün həmin məhkəməyə göndərilsin. Kassasiya şikayəti qalan hissədə təmin edilməsin. Qərar qətidir.