Azərbaycan Respublikası adından Qərar Bakı şəhəri İş № 2-1(102)-2750/2025 30.04.2026 ALI MƏHKƏMƏ Azərbaycan Respublikası adından Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının İddiaçı “X5 Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD ŞTİ” şirkətinin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə qarşı iş üzrə QƏRARİ (Açar sözlər: artıq ödəmə ilə bağlı rəyin tərtib edilməsi, ikiqat vergi tutma) Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası Hakimlər Vəliyeva Elşanə Rafiq qızı (məruzəçi), Şəfiyev İspəndiyar Əsəd oğlu və Vəliyev Sərvər Yaqub oğlundan ibarət tərkibdə, İddiaçı “X5 Danışmanlık İthalat İhracat San. Ve Tic. LTD ŞTİ” şirkətinin cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə qarşı “artıq ödəmə ilə bağlı rəyin tərtib edilməklə müvafiq maliyyə orqanına göndərilməsi” tələbinə dair iş üzrə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *-*(***)-***/**** nömrəli qərarından iddiaçı tərəfindən verilmiş kassasiya şikayətinə əsasən işə yazılı icraat qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. İŞİN HALLARI
1. Qeyri-rezident olan “X5 Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD. Şti.” ilə “Kutlubey Harita İnşaat Mühəndislik Sanayi Ticaret Anonim” şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı nümayəndəliyi arasında daşınmaz əmlaklar barədə elektron kadastr məlumat bazasının yaradılması, rəqəmsal kadastr xəritəsinin tərtib edilməsi və məkan göstəriciləri arasındakı uyğunsuzluqların aradan qaldırılması məqsədilə ##.##.2017-ci il tarixli və ##.##.2018-ci il tarixli “Kadastr xidməti” və ##.##.2017-ci il tarixli “Texnologiyaların inkişafı və Texnologiyaların transfer edilməsi” müqavilələri bağlanmışdır.
2. İcraçı qismində çıxış edən “X5 Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD. Şti.” Şirkətinin yerinə yetirdiyi işlərin müqabilində sifarişçi “Kutlubey Harita İnşaat Mühendislik Sanayi Ticaret Anonim” şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı nümayəndəliyi tərəfindən 21.917.685,12 manat ödəniş (2017-ci ildə 11.532.725,0 manat və 2018-ci ildə isə 10.384.960,0 manat) edilmiş və 2017-2018-ci illərin müvafiq hesabat dövrləri üzrə 2.191.768,55 manat ÖMV hesablanaraq dövlət büdcəsinə ödənilmişdir.
3. İddiaçı ##.##.2019-cu il tarixdə Dövlət Vergi Xidmətinə DTA-05 formalı ərizəsi ilə müraciət edərək “Türkiyə Respublikası ilə Azərbaycan Respublikası arasında gəlirlərin ikiqat vergiyə cəlb edilməsinin qarşısının alınması haqqında” ## ###### 1998-ci il tarixli Sazişin 7ci maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikasında ondan tutulmuş 2.249.995,4 manat ÖMV-nin qaytarılmasını xahiş etmişdir.
4. Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti tərəfindən iddiaçının səlahiyyətli nümayəndəsinə ünvanlanmış məktubda qeyd edilmişdir ki, aparılmış ilkin araşdırma nəticəsində müəyyən olunmuşdur ki, beynəlxalq ixtisaslaşmış agentliklərin məlumat bazalarında və rəsmi açıq mənbələrində “xxxx” şirkətinin faktiki fəaliyyəti, illik dövriyyəsi, işçilərinin sayı, onların müvafiq ixtisasa malik olmaları və sertifikatlarının olması, təsisçiləri barədə və s. məlumatlar mövcud deyil...DTA-05 müraciətinin ətraflı araşdırılması, “xxxx” şirkətinin nümayəndəliklə bağladığı müqavilələr üzrə öhdəliklərinin icra etməsi potensialına malik olması və təqdim olunan sənədlərin həqiqiliyini müəyyən etmək məqsədilə “Azərbaycan Respublikası ilə digər dövlətlər arasında bağlanmış ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilələrin inzibatçılığı Qaydaları”nın 8.4-cü bəndinə uyğun olaraq Dövlət Vergi Xidməti tərəfindən Türkiyə Respublikasının müvafiq orqanına sorğu göndərilmişdir. Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumu tərəfindən sorğuya cavab olaraq ##.##.2020-ci il tarixində daxil olan məlumatlara əsasən “xxxx” şirkətinin nümayəndəlik ilə bağlanan müqavilələrə əsasən müqavilə üzrə müəyyən edilmiş öhdəliklərin icra edilməsi potensialına malik olmaması aşkarlanmışdır. Belə ki, “xxxx” şirkətinin nümayəndəliklə bağlanan “Kadastr müqaviləsi”nin bağlanma tarixində yaradılması (##.##.2017), irimiqyaslı layihənin icra etməsinə baxmayaraq cəmi 3 işçisinin olması, işçilərinin müvafiq ixtisasa malik olmaları və sertifikatlarının olması ilə bağlı məlumatın olmaması və şirkətin fəaliyyət növünün bir neçə dəfə dəyişməsi bunun əyani sübutudur. Eyni zamanda “Azərbaycan Respublikası ilə Türkiyə Respublikası arasında ikiqat vergiyə cəlb edilməsinin qarşısının alınması haqqında” Saziş İqtisadi Əməkdaşlıq və İnkişaf Təşkilatının Model Konvensiyasına uyğun olaraq bağlandığını nəzərə alaraq həmin təşkilatın Model Konvensiyanın müddəaları ilə bağlı verdikləri şərhlərə də nəzər salınmalıdır. Model Konvensiyanın 1-ci “Konvensiyanın tətbiq edildiyi şəxslər” maddəsinin şərhlərində beynəlxalq təcrübədə heç iqtisadi mahiyyəti olmayan aralıq şirkətlərdən (“conduit companies”) istifadə etməklə ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq sazişlərdə nəzərdə tutulan güzəşt və azadolmalardan sui-istifadə halları barədə müddəalar əks olunmuşdur. Bu baxımdan, heç bir iqtisadi mahiyyəti olmayan aralıq şirkətlər yaratmaqla sazişlərdə nəzərdə tutulan güzəşt və azadolmalardan sui- istifadə edilməsi beynəlxalq vergitutma prinsiplərinə zidd olaraq mənfəətin köçürülməsinə və vergitutma bazasının aşınmasına imkanlar yaradır. Odur ki, DTA-05 ərizəsinin təsdiqlənməsi mümkün hesab olunmamışdır.
5. İddiaçı “X5 Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD. Şti.” Şirkətinin nümayəndəsinin Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə daxil olmuş ##.##.2021-ci il tarixli S ****************/* nömrəli, ##.##.2021-ci il tarixli S ****************/* nömrəli, ##.##.2021-ci il tarixli S ****************/* nömrəli inzibati şikayətləri əsasında qəbul edilmiş cavabdeh orqanın “İnzibati şikayətin təmin edilməməsi haqqında” ##.##.2021-ci il tarixli, *************** nömrəli qərarı ilə inzibati şikayətlər təmin edilməmişdir.
6. İddiaçı cavabdehə qarşı iddia ərizəsi, daha sonra iddia tələbinin dəqiqləşdirilməsi barədə ərizə ilə məhkəməyə müraciət edərək cavabdeh tərəfindən qəbul edilmiş **************** saylı, ## ###### 2021-ci il tarixli qərarın ləğv edilərək, iddiaçının DTA-05 ərizəsinin təsdiq edilərək müvafiq rəyin tərtib edilməklə müvafiq maliyyə orqanına göndərilməsi və qaytarılmanın gecikdirilməsinə görə vergi ödəyicisinin ərizəsinin verildiyi tarixdən həmin məbləğ geri qaytarılanadək gecikdirilən hər bir gün üçün (ödəmə günü də daxil olmaqla) vergi ödəyicisinə müvafiq məbləğin 0,1 faizi məbləğində əlavə məbləğin hesablanması vəzifəsinin cavabdehin üzərinə qoyulması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
7. Bakı İnzibati Məhkəməsinin *-*(***)-***/**** nömrəli, ## ###### 2022-ci il tarixli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, həmin qərardan cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının *-*(***)-****/**** nömrəli, ## ######## 2022-ci il tarixli qərarı ilə qismən təmin edilmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin *- *(***)-***/**** nömrəli, ## ###### 2022-ci il tarixli qərarı qismən - DTA-05 ərizəsində qeyd edilmiş qaytarılmalı vergi məbləğinin 58.226.85 manat (2.249.995,4 man- 2.191.768,55 man) hissəsinə münasibətdə ləğv edilmiş, iddia qismən təmin edilmiş, “X5 Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD.Şti” şirkətinin görülmüş işlərlə bağlı ödəmə mənbəyindən tutulmuş 2.191.768,55 manat verginin geri qaytarılması ilə əlaqədar DTA-05 ərizəsinin təsdiq edilərək müvafiq rəyin tərtib edilməklə müvafiq maliyyə orqanına göndərilməsi vəzifəsi cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin üzərinə qoyulmuş, qalan hissədə qərar dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
8. Apellyasiya məhkəməsinin qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş kassasiya şikayəti Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ###### 2022ci il tarixli *-*(***)****/**** nömrəli qərarı ilə təmin edilərək iddia rədd edilmişdir.
9. Qeyd olunan məhkəmə işi başa çatdıqdan sonra “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San.ve TİC.LTD.ŞTİ” şirkəti ##.##.2023-cü il tarixli “Qeyri-rezidentin Azərbaycan Respublikasından əldə etdiyi gəlirindən artıq tutulmuş vergilərin geri qaytarılması haqqında” ərizə (DTA-05) ilə yenidən vergi orqanına müraciət edərək ödəmə mənbəyində tutulmuş 2.191.768,55 manat verginin geri qaytarılmasını xahiş etmişdir.
10. Vergi orqanı tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixli məktubla qeyd olunan ərizənin təmin edilməsindən imtina edilərək qeyd edilmişdir ki, iddiaçı 2017-2018-ci illərdə Azərbaycan mənbəyindən əldə etdiyi 21.917.685,12 manat məbləğində gəlirə görə rezidenti olduğu Türkiyə Respublikasında vergiləri ödəməsi faktını sübut edə bilməmiş və bu barədə hər hansı mötəbər sənəd təqdim etməmişdir. İŞ ÜZRƏ QƏBUL EDİLMİŞ MƏHKƏMƏ AKTLARI
a) birinci instansiya məhkəməsində icraat
11. İddiaçı “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD ŞTİ” Şirkəti cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə qarşı iddia ərizəsi ilə məhkəməyə müraciət edərək, iddiaçı tərəfindən verilmiş DTA-05 ərizəsinin təsdiq edilərək müvafiq rəyin tərtib edilməklə müvafiq maliyyə orqanına göndərilməsi vəzifəsinin cavabdehin üzərinə qoyulması barədə qərar qəbul olunmasını xahiş etmişdir.
12. İddia tələbi onunla əsaslandırılmışdır ki, Türkiyə rezidenti olan “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD ŞTİ”xxxx“Kutlubey Harita İnşaat Mühendislik Sanayi Ticaret Anonim Şirkəti”nin Azərbaycan Respublikasındakı nümayəndəliyi arasında elektron kadastr məlumat bazasının yaradılması, rəqəmsal kadastr xəritəsinin tərtibi, torpaq uçotu işinə cəlb ediləcək ərazilər üzrə mövcud olan plankartoqrafik materialların və elektron baza məlumatlarının sistemləşdirilməsi təhlili, kameral şəraitdə torpaqların kadastr uçotu üzrə zəruri olan digər kadastr məlumatlarının istehsalı, pay torpaqlarının islahat sənədlərindəki məkan göstəriciləri ilə faktiki yerləşməsinə dair kadastr göstəriciləri arasındakı uyğunsuzluqların müəyyənləşdirilməsi, onların yaranma səbəblərinin öyrənilməsi, uyğunsuzluqların aradan qaldırılması ilə bağlı layihə işləri ilə əlaqədar bağlanmış müqavilə üzrə xidmətlərin dəyəri 2017-2019-cu illər ərzində 20.226.675,30 manat olmaqla, “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD ŞTİ” Şirkətinin Türkiyə Respublikasındakı hesabına köçürülmüş və həmin əməliyyatlardan 10 faiz məbləğində, yəni 2.022.675,0 manat ödəmə mənbəyində vergi tutulmuşdur. ##.##.2019-cu il tarixdə Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə ünvanlanmış DTA-05 ərizəsinin təsdiqlənməsi Dövlət Vergi Xidməti tərəfindən mümkün hesab edilməmişdir. Bununla bağlı iddiaçı tərəfindən qaldırılmış iddia Bakı İnzibati Məhkəməsinin *-*(***)-***/**** saylı, ## ###### 2022-ci il tarixli qərarı ilə təmin edilmişdir. Qeyd olunan qərardan cavabdeh vergi orqanı tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati kollegiyasının ##.##.2022-ci il tarixli *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə təmin edilməyərək Bakı İnzibati Məhkəməsinin *- *(***)-***/**** saylı, ## ###### 2022-ci il tarixli qərarı qüvvədə saxlanılmışdır. Daha sonra Dövlət Vergi Xidməti tərəfindən verilmiş kassasiya şikayəti Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati kollegiyasının ##.##.2022-ci il tarixli *-*(***)-****/**** nömrəli qərarı ilə təmin edilərək, yeni qərar qəbul edilmiş və iddia tələbi rədd edilmişdir. Ali Məhkəmənin həmin qərarında iddiaçının vergi borcunun olmadığı haqqında Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumundan rəsmi olaraq təsdiq edilmiş sənədləri təqdim edərək, DTA-05 ərizəsi ilə cavabdehə yenidən müraciət etmək hüququnun olduğu göstərilmişdir. Qeyd olunan məsələ ilə əlaqədar Ali Məhkəmənin mövqeyindən görünür ki, qeyri-rezident tərəfindən Azərbaycan rezidentinin sifarişi əsasında görülmüş işlərə görə həmin dövr üzrə vergi borcunun olmadığına dair Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumundan rəsmi olaraq təsdiq edilmiş sənədləri vergi orqanına təqdim edərək, DTA-05 ərizəsi ilə cavabdehə yenidən müraciət etdiyi təqdirdə cavabdeh tərəfindən ikiqat vergitutma ilə bağlı Azərbaycan və Türkiyə Respublikaları arasında bağlanmış sazişin şərtlərinə əsasən Azərbaycan tərəfi ödəmə mənbəyindən tutulmuş vergilərin məbləğini iddiaçıya geri qaytarmalıdır. Ali Məhkəmənin yuxarıda qeyd olunan mövqeyini əsas götürərək, iddiaçı tərəfindən Türkiyə Respublikasında vergilər ödənilmiş və vergi borcunun olmaması barədə arayış alınmış və müvafiq arayışla birlikdə DTA-05 ərizəsi ilə Dövlət Vergi Xidmətinə yenidən müraciət edilmişdir. Dövlət Vergi Xidmətinin ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli məktubu ilə müraciət cavablandırılmış və ##.##.2022-ci il tarixli *-*(***)-****/**** saylı Ali Məhkəmənin qərarında vəsaitin müəssisəyə qaytarılması ilə bağlı vergi orqanının üzərinə hər hansı vəzifə qoyulmadığı bildirilmişdir. Vergi orqanı mövqeyini onunla əsaslandırmışdır ki, müvafiq əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilən gəlirlərin Türkiyə Respublikasında vergiyə cəlb olunması (Azərbaycan Respublikasında hesablanan vergi məbləğindən az olmamaq şərtilə) ilə bağlı hər hansı təsdiqedici sənəd təqdim olunmamışdır. Dövlət Vergi Xidmətinin qeyd olunan mövqeyi əsassızdır. Belə ki. Ali Məhkəmənin qərarında Azərbaycan Respublikasında hesablanan vergi məbləğindən az olmayaraq vergilərin Türkiyə Respublikasında ödənilməsi şərti nəzərdə tutulmamışdır. Ali Məhkəmənin qərarında Türkiyə Respubliksında vergi öhdəliyinin tam şəkildə yerinə yetirilməsi, yəni Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliyinin olmaması şərti nəzərdə tutulmuşdur. İddiaçı Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliklərini tam şəkildə yerinə yetirmiş və vergi borcunun olmadığına dair Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumu tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixli rəsmi arayış verilmişdir. Əlavə olaraq, DTA-05 ərizəsinə əlavə edilməli olan sənədlər, o cümlədən müqavilələr, təhliv-təslim aktları, görülmüş işlərə görə ödənilmiş vergi məbləğləri əvvəlki məhkəmə mübahisəsi zamanı araşdırılmışdır və işin mübahisəsiz halıdır.
13. Cavabdeh etirazında göstərmişdir ki, qeyri-rezident “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD ŞTİ” Şirkəti Ali Məhkəmənin İnzibati kollegiyasının ##.##.2022-ci il tarixli 2- 1(102)- ****/**** saylı qərarına istinad edərək vergi borcunun olmadığı haqqında Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumundan rəsmi olaraq təsdiq edilmiş sənədləri təqdim edərək DTA-05 ərizəsi ilə Dövlət Vergi Xidmətinə yenidən müraciət etmək hüququnun göstərildiyini, şirkət tərəfindən Ali Məhkəmənin mövqeyinin əsas götürülərək Türkiyə Respublikasında vergilərin ödənildiyini və vergi borcunun olmaması barədə arayışla yenidən Dövlət Vergi Xidmətinə müraciət edildiyini qeyd etmişdir. Dövlət Vergi Xidməti tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixli **************** nömrəli məktubla iddiaçının məktubu cavablandırılmış və Ali Məhkəmənin qeyd edilən qərarında vəsaitin müəssisəyə qaytarılması ilə bağlı vergi orqanının üzərinə hər hansı öhdəlik qoyulmadığı bildirilmişdir. İddiaçı ərizəsində ödənilmiş vəsaitin geri qaytarılmasının əsası kimi Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliklərini tam yerinə yetirməsini və bu barədə Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumundan ##.##.2023-cü il tarixli arayışın verilməsini qeyd etmişdir. İddiaçı tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixində Türkiyə dövlət büdcəsinə 213.922,86 TRY (18 803,82 AZN) vergi ödənilmiş və bu barədə ona müvafiq arayış verilmişdir. Lakin, iddiaçının müvafiq əməliyyatlar çərçivəsində Azərbaycan mənbəyindən əldə olunan gəlirlərinin (21.917.685,12 manat) Türkiyə Respublikasında bəyan edilməsi və həmin gəlirlərin müvafiq qaydada vergiyə cəlb olunması (Azərbaycan Respublikasında hesablanan vergi məbləğindən az olmamaq şərtilə) ilə bağlı hər hansı təsdiqedici sənəd təqdim olunmamışdır. Əlavə olaraq, təqdim olunan arayışa apostil vurulmamışdır. Vergilər Nazirliyinin ##.##.2017-ci il tarixli **************** nömrəli Kollegiya Qərarı ilə təsdiq edilmiş (Azərbaycan Respublikası İqtisadiyyat Nazirliyinin Kollegiyasının ## ###### 2021-ci il tarixli ** nömrəli Qərarı ilə edilmiş əlavə və dəyişikliklər nəzərə alınmaqla) və Azərbaycan Respublikasının Hüquqi Aktların Dövlət Reyestrinə daxil edilmiş “Azərbaycan Respublikası ilə digər dövlətlər arasında bağlanmış ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilələrin inzibatçılığı Qaydalarının (bundan sonra - Qaydalar) 7.3-cü bəndinə əsasən artıq ödənilmiş vergilərin geri qaytarılması üçün DTA-05 formasına qeyrirezidentin razılığa gələn digər dövlətdə rezidentliyini təsdiq edən rezidentlik sertifikatı ilə yanaşı gəlirin ödənilməsinə əsas verən və həmin gəlirdən müvafiq vergilərin faktiki olaraq ödənildiyini (tutulduğunu) sübut edən bütün təsdiqedici sənədlərin (müqavilələr, invoyslar, iştirak payını, borc öhdəliyini, müəlliflik hüququnu təsdiq edən sənədlər, ödəniş sənədləri, gəlir ödəyən şəxsdən görülmüş və ya görüləcək işlər (xidmətlər) barədə arayış və s.) bu Qaydaların 8.9- 8.13-cü bəndlərinə müvafiq qaydada təsdiq edilmiş surətlər əlavə edilməlidir. Həmin Qaydaların 8.10-cu bəndinə əsasən bu Qaydaların 8.9-cu bəndindən asılı olmayaraq, razılığa gələn digər dövlət “Xarici rəsmi sənədlərin leqallaşdırılması tələbini ləğv edən” 1961-ci il tarixli Haaqa Konvensiyasına qoşulduğu və həmin Konvensiya Azərbaycan Respublikası ilə həmin digər dövlət arasında tətbiq edildiyi halda təqdim edilən təsdiqedici sənədlərin leqallaşdırılması tələb olunmur. Bu halda, sənədlərə həmin dövlətin Haaqa Konvensiyası üzrə səlahiyyətli orqanı tərəfindən apostil vurulmalıdır. İddiaçı tərəfindən Ali Məhkəmənin qərarında qeyd edilən xüsusatlar yanlış təqdim edilərək guya onun borcunun olmaması və bu barədə arayışın əldə edilməsi əsası ilə DTA-05 ərizəsinin təsdiq edilərək rəy verilməklə maliyyə orqanına göndərilməsi vəzifəsinin qoyulması barədə tələbi tamamilə əsassızdır. Belə ki, Ali Məhkəmənin ##.##.2022-ci il tarixli qərarının 63-cü bəndində qeyd edilmişdir ki, şəxs tərəfindən DTA-05 ərizəsi ilə müraciət edildikdə gəlirin ödənilməsinə əsas verən, gəliri əldə edən şəxsin həmin gəlirin faktiki sahibi olduğunu və həmin gəlirdən müvafiq vergilərin faktiki olaraq ödənildiyini (tutulduğunu) sübut edən bütün təsdiqedici sənədlər təqdim edilməlidir. Başqa sözlə, DTA-05 ərizəsi ilə müraciət zamanı şəxsin ikiqat vergi tutmaya məruz qaldığı sübuta yetirilməlidir. Lakin iddiaçı tərəfindən qaytarılması tələb olunan 2.191.768,55 manat verginin Türkiyə Respublikasında ödənilmədiyi və hətta xidmətlərə görə alınmış 21.917.685,12 manat məbləğin şirkət tərəfindən dövriyyəsində göstərilmədiyi müəyyən edilmiş, Ali Məhkəmə tərəfindən də bu hal Qərarın 69-cu bəndində qeyd edilmişdir.
Birinci instansiya məhkəməsinin mövqeyi:
14. Bakı İnzibati Məhkəməsinin # ######## 2023-cü il tarixli *-*(***)-*****/**** nömrəli, qərarı ilə (hakim H.Ağalarov) iddia tələbi təmin edilmiş, İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. ve Tic. LTD ŞTİ” Şirkətinin görülmüş işlərlə bağlı ödəmə mənbəyindən tutulmuş 2.191.768,55 manat verginin geri qaytarılması ilə əlaqədar DTA-05 ərizəsinin təsdiq edilərək müvafiq rəyin tərtib edilməklə müvafiq maliyyə orqanına göndərilməsi vəzifəsi Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin üzərinə qoyulmuşdur.
15. Məhkəmə qeyd etmişdir ki, daha əvvəlki iş üzrə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati kollegiyasının ##.##.2022-ci il tarixli, 2-1(102)-2304/2022-ci il tarixli qərarın qeyd etdiyi mövqeyə uyğun olaraq, iddiaçı tərəfindən Türkiyə Respublikasında vergilər ödənilmiş və vergi borcunun olmaması haqqında Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumundan rəsmi olaraq təsdiq edilmiş sənədləri təqdim etmişdir. Cavabdehin müvafiq əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilən gəlirlərin Türkiyə Respublikasında vergiyə cəlb olunması (Azərbaycan Respublikasında hesablanan vergi məbləğindən az olmamaq şərtilə) ilə bağlı hər hansı təsdiqedici sənədin təqdim olunmamasına dair dəlilləri əsassızdır. Ən əsası ona görə ki, nə Ali Məhkəmənin qeyd olunan qərarında, nə də qanunvericilikdə Azərbaycan Respublikasında hesablanan vergi məbləğindən az olmayaraq vergilərin Türkiyə Respublikasında ödənilməsi şərti nəzərdə tutulmamışdır. Ali Məhkəmənin qərarında Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliyinin tam şəkildə yerinə yetirilməsi, yəni Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliyinin olmaması şərti nəzərdə tutulmuşdur. İddiaçı da Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliklərini tam şəkildə yerinə yetirmiş və vergi borcunun olmadığına dair Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumu tərəfindən ##.##.2023-cü il tarixli rəsmi arayış verilmişdir.
16. Cavabdeh apellyasiya şikayəti verərək qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin təmin olunmuş hissədə rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
b) apellyasiya instansiyası məhkəməsində birinci icraat
17. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ###### 2024-cü il tarixli *-*(***)-***/**** nömrəli qərarı ilə (hakimlər R.Səmədov /sədrlik edən və məruzəçi/, P.Hüseynov və K.Əkbərov) apellyasiya şikayəti təmin edilməmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin # ######## 2023-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmışdır.
18. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiyası məhkəməsinin hüquqi mövqeyi ilə razılaşaraq qeyd etmişdir ki, “Azərbaycan Respublikası ilə digər dövlətlər arasında bağlanmış ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilələrin inzibatçılığı Qaydaları” qeyrirezidentlərə ikiqat vergi tutmaya məruz qalmamaq üçün bir neçə prosedur qayda müəyyən etmişdir. Belə ki, əgər qeyri-rezident Azərbaycan Respublikasında vergiyə cəlb edilməməli olduğunu hesab edirsə, bu zaman ödənişin faktiki köçürülməsindən öncə ərizə ilə müvafiq orqana müraciət etməlidir. Əgər ərizə vaxtında verilməmişdirsə, bu halda, DTA-05 forması ilə müraciət edilməlidir. Lakin nəzərə alınmalıdır ki, DTA-03 forması və DTA-05 formasının təsdiq edilməli şərtləri bir-birindən fərqlənir. Belə ki, şəxs DTA-03 forması ilə müraciət etdikdə (yəni ödənişin həyata keçirilməsindən öncə müraciət olunduqda) müraciətə qeyri-rezidentin razılığa gələn digər dövlətdə rezidentliyini təsdiq edən rezidentlik sertifikatı ilə yanaşı gəlirin ödənilməsinə əsas verən və gəliri əldə edən şəxsin həmin gəlirin faktiki sahibi olduğunu sübut edən bütün təsdiqedici sənədlər (müqavilələr, invoyslar, iştirak payını, borc öhdəliyini, müəlliflik hüququnu təsdiq edən sənədlər, gəlir ödəyən şəxsdən görülmüş və ya görüləcək işlər (xidmətlər) barədə arayış və s.) təqdim edilməlidir. Lakin, şəxs DTA-05 forması ilə müraciət etdikdə gəlirin ödənilməsinə əsas verən, gəliri əldə edən şəxsin həmin gəlirin faktiki sahibi olduğunu və həmin gəlirdən müvafiq vergilərin faktiki olaraq ödənildiyini (tutulduğunu) sübut edən bütün təsdiqedici sənədlər təqdim edilməlidir. Başqa sözlə, DTA-05 forması ilə müraciət zamanı şəxsin faktiki ikiqat vergitutmaya məruz qaldığı sübuta yetirilməlidir. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iddiaçının müvafiq əməliyyatlar çərçivəsində əldə edilən gəlirlərin Türkiyə Respublikasında vergiyə cəlb olunması (Azərbaycan Respublikasında hesablanan vergi məbləğindən az olmamaq şərtilə) ilə bağlı hər hansı təsdiqedici sənədin təqdim olunmamasına dair cavabdehin dəlilləri əsassızdır. Ali Məhkəmənin qərarında Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliyinin tam şəkildə yerinə yetirilməsi, yəni Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliyinin olmaması şərti nəzərdə tutulmuşdur. İddiaçı da Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliklərini tam şəkildə yerinə yetirmiş və 2017, 2018, 2019 və 2020-ci illər üzrə vergi borcunun olmadığına dair Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumu tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixli rəsmi (apostil qaydasında təsdiq edilmiş) arayış verilmişdir.
19. Cavabdeh kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv olunması və iddia tələbinin tam rədd olunması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
c) kassasiya instansiyası məhkəməsində birinci icraat
20. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ##.##.2024-cü il tarixli, 2-1(102) ****/**** nömrəli qərarı ilə (hakimlər: N.Rəsulbəyova – məruzəçi, Z.Quliyev və K.Bədəlov) kassasiya şikayəti qismən təmin edilmiş, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ###### 2024-cü il tarixli *-*(***)-***/**** nömrəli qərarı ləğv edilərək, iş təkrar baxılması üçün Bakı Apellyasiya Məhkəməsinə göndərilmişdir.
21. İşə baxmış məhkəmə kollegiyası qeyd etmişdir ki, “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. Ve TİC.LTD.ŞTİ”xxxxbağlı Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumu tərəfindən təqdim edilmiş ##.##.2020-ci il tarixli **************** nömrəli cavaba əsasən həmin şirkətin 2017-ci ildə ümumi dövriyyəsi 187.360,0 TL (87.466,0 manat), 2018-ci ildə isə 115.400,0 TL (40.486,0 manat) olmuşdur. Lakin DTA-05 Ərizə formasına əlavə olaraq təqdim olunmuş bank çıxarışına əsasən İnternational Makine şirkətinə “Kutlubey Harita İnşaat Mühendislik Sanayi Ticaret Anonim” şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı nümayəndəliyi tərəfindən 2017-ci ildə 11.532.725,0 manat, 2018-ci ildə isə 10.384.960,0 manat vəsait köçürülmüşdür. Göründüyü kimi İnternational Makine şirkəti böyük məbləğdə gəlirinin olmasına baxmayaraq, Türkiyə Respublikasında həmin gəlirləri bəyan etməmiş və həmin gəlirdən müvafiq vergiləri faktiki olaraq ödədiyini sübut edə bilməmiş, bu barədə sübutları məhkəməyə təqdim etməmişdir ...iddiaçının 2017-2018-ci illərdə Azərbaycan mənbəyindən əldə etdiyi vəsait ilə Türkiyə Respublikasında həmin illərdə olan dövriyyəsi bir-biri ilə uzlaşmır. Belə olan halda, İnternational Makine şirkəti Azərbaycan Respublikasından əldə etdiyi gəlirin Türkiyə Respublikasında bəyan etməsi iş materiallarında müəyyən olunmur. Qeyd olunan arayışlarda Azərbaycan mənbəyindən əldə edilmiş külli miqdarda (21.917.685,12 manat) gəlirin Türkiyə respublikasında bəyan edilməsi və bu gəlirə görə həmin ölkədə verginin ödənilməsi öz əksini tapmamışdır. Vergi Məcəlləsinin 85.5-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisi artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının məbləğinin qaytarılmasını və ya əvəzləşdirilməsini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tələb etmək hüququna malikdir. Məlum olduğu kimi ödənişin 11.532.725,0 manat hissəsi 2017-ci ilə, 10.384.960,0 manat hissəsi isə 2018-ci ilə təsadüf etmiş və həmin illərin müvafiq rübləri üzrə ÖMV tutulmuşdur. Buna baxmayaraq iddiaçı DTA-05 ərizəsi ilə 2023-cü ilin may ayında vergi orqanına müraciət etmişdir. Məhkəmə isə bu hala münasibət bildirməmiş, bununla da İPM-in 87.8-ci maddənin tələblərini pozmuşdur. Belə ki, həmin maddənin tələbləri baxımından apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarında hər bir halda apellyasiya şikayətinin dəlillərinə münasibət bildirilməlidir.
ç) apellyasiya instansiyası məhkəməsində ikinci icraat
22. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *- *(***)-***/**** nömrəli qərarı ilə (hakimlər Ş. Məmmədova - sədrlik edən və məruzəçi, C.Məmmədov və E.Əliyev) apellyasiya şikayəti təmin edilmiş, Bakı İnzibati Məhkəməsinin 0# ######## 2023-cü il tarixli qərarı ləğv edilərək iddia rədd edilmişdir.
23. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin mövqeyinə görə, Türkiyə Respublikasının Gəlir Dairə Başqanlığının arayışına əsasən iddiaçının həmin ölkədə vergi öhdəlikləri tam icra olunmuş və vergi borcu mövcud deyildir. Məhkəmənin istinad etdiyi arayışlarda olan məlumatlar aşağıdakılardan ibarətdir: · ##.##.2023-cü il tarixə Türkiyə Respublikasında vergi borcunun olmaması; · Türkiyə Respublikasında 213.922,86 türk lirəsi (18.803,82 manat) məbləğində vergilərin ödənilməsi. Halbuki, “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. Ve TİC.LTD.ŞTİ”xxxxbağlı Türkiyə Respublikasının müvafiq qurumu tərəfindən təqdim edilmiş ##.##.2020-ci il tarixli **************** nömrəli cavaba əsasən həmin şirkətin 2017-ci ildə ümumi dövriyyəsi 187.360,0 TL (87.466,0 manat), 2018-ci ildə isə 115.400,0 TL (40.486,0 manat) olmuşdur. Lakin DTA-05 Ərizə formasına əlavə olaraq təqdim olunmuş bank çıxarışına əsasən İnternational Makine şirkətinə “Kutlubey Harita İnşaat Mühendislik Sanayi Ticaret Anonim” şirkətinin Azərbaycan Respublikasındakı nümayəndəliyi tərəfindən 2017-ci ildə 11.532.725,0 manat, 2018-ci ildə isə 10.384.960,0 manat vəsait köçürülmüşdür. Göründüyü kimi, “İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. Ve TİC.LTD.ŞTİ” şirkəti böyük məbləğdə gəlirinin olmasına baxmayaraq, Türkiyə Respublikasında həmin gəlirləri bəyan etməmiş və həmin gəlirdən müvafiq vergiləri faktiki olaraq ödədiyini sübut edə bilməmiş, bu barədə sübutları məhkəməyə təqdim etməmişdir. Göründüyü kimi, iddiaçının 2017-2018-ci illərdə Azərbaycan mənbəyindən əldə etdiyi vəsait ilə Türkiyə Respublikasında həmin illərdə olan dövriyyəsi bir biri ilə uzlaşmamışdır. Təkrar apellyasiya baxışı zamanı iddiaçı İnternational Makine şirkətinin Azərbaycan Respublikasından əldə etdiyi gəlirin Türkiyə Respublikasında bəyan etməsi, yəni Azərbaycan mənbəyindən əldə edilmiş külli miqdarda (21.917.685,12 manat) gəlirin Türkiyə Respublikasında bəyan edilməsi və bu gəlirə görə həmin ölkədə verginin ödənilməsinə dair sübutların və məlumatların təqdim olunacağını bildirmişdir. Lakin iddiaçının təqdim etdiyi Türkiyə Respublikası İzmir Vergi İdarəsi Rəhbərliyi Çiğli Vergi İdarəsinin ##.##.2024-cü il tarixli, həmçinin Türkiyə Respublikası İzmir Vergilər İdarəsinin ##.##.2024-cü il tarixli məktublarından da iddiaçının Azərbaycan Respublikasından əldə etdiyi gəlirin Türkiyə Respublikasında bəyan etməsi, yəni Azərbaycan mənbəyindən əldə edilmiş külli miqdarda (21.917.685,12 manat) gəlirin Türkiyə Respublikasında bəyan edilməsi və bu gəlirə görə həmin ölkədə verginin ödənilməsi müəyyən olunmamışdır. İddiaçı tərəfindən ilk dəfə vergi orqanına 2019-cu ildə DTA-05 ərizəsi ilə müraciət edilmiş, nəticə olaraq vergi orqanı tərəfindən haqlı olaraq imtina verilmiş və Ali Məhkəmə də ##.##.2022-ci il tarixli qərarı ilə həmin imtinanının əsaslılığını bir daha təsdiq etmişdir. İkinci dəfə isə iddiaçı tərəfindən 2023-cü ilin may ayında müraciət edilmişdir ki, artıq bu zaman VM-nin 85.5-ci maddəsinin tələblərinə əsasən vergi ödəylcisi artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının məbləğinin qaytarılmasını və ya əvəzləşdirilməsini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tələb etmək hüququna malik olduğu üçün 2017-2018-ci illərdə ödəmə mənbəyində ödənilmiş vergilərin tələb edilməsi müddəti də ötürülmüşdür. Cavabdeh tərəfindən hesablanmış və ödənilmiş ÖMV məbləğləri aşağıdakı kimi olmuşdur: 2017 III rüb hesablama-533.163,16, ödəmə-533.163,16; IV rüb hesablama- 620.109,38, ödəmə-620.109,38; 2018 İ rüb hesablama-103.496,00, ödəmə-103.496,00; II rüb hesablama-390.681,26, ödəmə- 390.681,26; III rüb hesablama-330.607,50, ödəmə- 330.607,50; IV rüb hesablama-213.711,25, ödəmə 213.711,25. Beləliklə, cavabdeh tərəfindən 2023-cü ilin may ayında müraciət edilməsini nəzərə aldıqda, 2017-ci ilin III və IV rübləri və 2018-ci ilin İ rübü üzrə hesablanmış və ödənilmiş vergilərin (ümumilikdə 1.256.768,54 manat) 5 illik tələb etmə müddəti bitmişdir. Həm Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin ##.##.2022-ci il tarixli (Qərarın 68ci, 81 ci abzasları), həm də ##.##.2024-cü il tarixli qərarlarında (Qərarın 59-60-cı abzasları) iddiaçının sözügedən vergilərin Türkiyə Respublikasında bəyan edilməsinin və ödənilməsinin sübut edilməli olması göstərilmiş, lakin iddiaçı tərəfindən təqdim olunan arayış və məktublardan, işin materiallarından iddiaçının Azərbaycan mənbəyindən əldə edilmiş külli miqdarda (21.917.685,12 manat) gəlirin Türkiyə respublikasında bəyan edilməsi və bu gəlirə görə həmin ölkədə verginin ödənilməsi müəyyən edilməmişdir.
24. İddiaçı həmin qərardan kassasiya şikayəti verərək qərarın ləğv olunması və iddia tələbinin təmin olunması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir
KASSASİYA ŞİKAYƏTİNİN VƏ ONA QARŞI ETİRAZIN DƏLİLLƏRİ
a) Kassasiya şikayətinin dəlilləri
25. İddiaçı kassasiya şikayətində aşağıdakıları qeyd etmişdir: –“İnternational Makine Teknolojileri Danışmanlık İthalat İhracat San. Ve Tic.LTD.ŞTİ” Türkiyə Respublikasında vergi öhdəliklərini tam şəkildə yerinə yetirdiyi və 2017, 2018, 2019 və 2020-ci illər üzrə vergi borcunun olmadığına dair Türkiyə Respublikası İzmir Vergi İdarəsi Rəhbərliyi Çiğli Vergi İdarəsinin tərəfindən ##.##.2024-cü il tarixli, ##.##.2024, ##.##.2024cü il tarixli, həmçinin Türkiyə Respublikası (apostil qaydasında təsdiq edilmiş) rəsmi arayış verilmişdir. –Vergi borcunun olmadığı barədə Türkiyə Respublikasının səlahiyyətli orqanının təqdim etdiyi arayış iddiaçının həmin dövlətdə ödəməli olduğu bütün vergiləri, o cümlədən, İddiaçının Azərbaycan Respublikasının mənbəyindən əldə etdiyi gəlirlər üzrə də vergiləri tam ödədiyini (vergi öhdəliyinin qalmadığını) təsdiq edən sənəd olmaqla, həqiqilik prezumpsiyasına malik olmaqla yanaşı İİQ-nın 18-ci maddəsindəki “çoxun azı ehtiva etməsi prinsipi” -nə görə də şübhə altına alına bilməz. –İddiaçının Türkiyə Respublikasında vergi borcunun olmadığı barədə təqdim etdiyi sənəddə konkret hansı gəlirdən (mənfəətdən) hansı məbləğdə vergilərin ödənilməsinin göstərilmədiyinin səbəbi ilə bağlı qeyd edilmişdir ki, Türkiyə Respublikasında “Bəzi alacaqların yenidən müəyyən edilməsinə” dair # #### 2021-ci il tarixli **** saylı qanun qəbul olunmuş və ##.##.2021-ci il tarixdə rəsmi qəzetdə elan (tebliğ) olunmuşdur. Qanunun tətbiq olunacağı vergi dövrü ##.##.2021-ci il tarixdən əvvəlki dövr müəyyən edilmişdir. Yəni, vergi ödəyəciləri həmin tarixədək bəyan etdikləri və ya bəyan etməli olduqları vergilər üzrə vergitutma bazasını və vergini artırmaq hüququna malik olmuşdurlar. –Qanun vergi ödəyicilərinə əvvəlki vergi dövrləri üzrə əlavə vergi yoxlaması aparılmadan könüllü formada vergitutma bazasını artırmaqla ötən dövrlərə münasibətdə əlavə vergi məbləği hesablamaq hüququ vermişdir. Və buna qarşılıq olaraq da dövlət həmin dövrlər üzrə əlavə vergi öhdəliklərinin olub-olmamasını araşdırmayacağını və vergi ödəyicisinin həmin dövrlər üzrə fəaliyyətinin yoxlanılmayacağını bildirmişdir. Vergi ödəyicisi “İnternational Makine” qeyd olunan hüquqdan istifadə etmiş, vergitutma bazasını artırmaqla ötən dövrlərə əlavə vergi hesablamışdır. Qanun tələbinə görə həmin dövrlər üzrə əlavə vergi yoxlamasının aparılması mümkün olmadığından həmin dövrlər üzrə əlavə vergi öhədlikləri də müəyyən edilə bilməz. Ona görə də “İnternational Makinenin” ötən dövrlər üzrə büdcə qarşısında heç bir vergi öhdəliyi qalmamışdır. Əlavə olaraq sazişin məqsədi ikiqat vergiyə cəlb edilmənin qarşısının alınmasından ibarətdir. Sazişin məqsədi hansısa dövlətdə mütləq vergiyə cəlb olunmanın təmin olunması deyildir. –“Türkiyə Respublikası ilə Azərbaycan Respublikası arasında gəlirlərin ikiqat vergiyə cəlb edilməsinin qarşısının alınması haqqında”xxxx“Əgər Razılığa gələn bir Dövlətin müəssisəsi Razılığa gələn digər Dövlətin ərazisində iş yeri vasitəsilə fəaliyyət göstərmirsə, o zaman onun mənfəəti ancaq Razılığa gələn ilk bəhs edən Dövlətdə vergiqoymaya cəlb edilir. Əgər müəssisə sahibkarlıq fəaliyyətini Razılığa gələn digər Dövlətin ərazisində iş yeri vasitəsilə həyata keçirirsə, onun mənfəətinin ancaq həmin iş yerinə aid olan hissəsi digər Dövlətdə vergiyə cəlb edilə bilər. İstinad edilən beynəlxalq müqavilənin (Sazişin) həmin normasının hazırkı mübahisəyə tətbiqi İddiaçının Azərbaycan Respublikasında vergiyə cəlb edilməsini birmənalı istisna edir. Belə ki, həmin normada nəzərdə tutulmuş şərt – Türkiyə Respublikasının müəssisəsi olan İddiaçının Azərbaycan Respublikasının ərazisində iş yeri vasitəsilə fəaliyyət göstərmədiyi şərti yerinə yetirilir və bu hal işin mübahisələndirilməyən hallarına aiddir. Sazişin 7-ci bəndində də həmin şərtin yerinə yetirildiyi təqdirdə İddiaçının mənfəətinin ancaq Razılığa gələn ilk bəhs edən Dövlətdə (Türkiyədə) vergiqoymaya cəlb edilməsi nəzərdə tutulduğu üçün, Azərbaycan Respublikasında vergiqoymaya ümumiyyətlə cəlb edilə bilməz. Belə nəticəyə gəlinməsi həmçinin onunla izah edilir ki, maddənin ikinci hissəsi digər Dövlətdə (Azərbaycanda) vergiqoymaya cəlb edilməni onunla şərtləndirir ki, müəssisənin fəaliyyəti “digər Dövlətin (Azərbaycanın) ərazisində iş yeri vasitəsilə həyata keçirilmiş olsun, özü də vergiqoyma ”ancaq həmin iş yerinə aid olan hissədə” tətbiq edilə bilər. Göründüyü kimi, qeyd edilən maddə ilə razılığa gələn Dövlətlər birmənalı olaraq təsbit etmişlər ki, bir Dövlətin müəssisəsi (rezidenti) yalnız öz ərazisindəki iş yeri vasitəsilə fəaliyyət göstərirsə, vergi öhdəliyi də yalnız həmin Dövlət qarşısında yaranır. –Hazırki mübahisə üzrə münasibətlər “Türkiyə Respublikası ilə Azərbaycan Respublikası arasında gəlirlərin ikiqat vergiyə cəlb edilməsinin qarşısının alınması haqqında” Sazişlə tənzimlənir. Həmin Sazişdə DTA-05 ərizəsi ilə müraciət etmək üçün müddət məhdudiyyəti nəzərdə tutulmamışdır. Məhkəmə maddi hüquq normasını düzgün tətbiq etməyərək VM-nin 85.5-ci maddəsinin istinad etməklə vergi ödəyicisinin artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının məbləğinin qaytarılmasını və ya əvəzləşdirilməsini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra 5 il ərzində tələb etmək hüququna malik olduğunu bildirmiş və bununla da 2017-2018-ci illərdə ödəmə mənbəyində ödənilmiş vergilərin tələb edilməsi müddətinin ötürülməsi ilə bağlı səhv qənaətə gəlmişdir. Vergi Məcəlləsinin 85.5-ci maddəsi beynəlxalq sazişlə tənzimlənən vergi münasibətlərinə tətbiq edilə bilməz.
b) Kassasiya şikayətinə qarşı etirazın dəlilləri
26. Cavabdeh kassasiya şikayətinə etiraz təqdim edərək Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ##.##.2025-ci il tarixli *-*(***)***/**** nömrəli qərarının dəyişdirilmədən saxlanılması barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir.
TƏTBİQ EDİLƏN HÜQUQ
27. Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsi: Maddə 2. Azərbaycan Respublikasının vergi qanunvericiliyi ... 2.5. Azərbaycan Respublikasının tərəfdar çıxdığı beynəlxalq müqavilələrdə vergilər haqqında bu Məcəllə ilə və ona müvafiq olaraq qəbul edilmiş normativ hüquqi aktlarla nəzərdə tutulmuş müddəalardan fərqli müddəalar müəyyən edildikdə, həmin beynəlxalq müqavilələrin müddəaları tətbiq edilir. ... Maddə 85. Vergi öhdəliyinin yerinə yetirilməsi müddətləri və həmin müddətlərin dəyişdirilməsi ... 85.5. Vergi ödəyicisi vergi hesabatı dövrü qurtardıqdan sonra 3 il ərzində ondan düzgün tutulmamış vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının hesablanmasını və hesablanmış məbləğin yenidən hesablanmasını, artıq ödənilmiş vergilərin, faizlərin və maliyyə sanksiyalarının məbləğinin qaytarılmasını və ya əvəzləşdirilməsini vergiyə cəlb edilən hesabat dövrü qurtardıqdan sonra (bu Məcəllənin 38.3.3-cü və 38.3.4cü maddələrinə uyğun olaraq həyata keçirilən səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə çıxarılmış qərarın tarixindən etibarən) 5 il ərzində tələb etmək hüququna malikdir.
Maddə 125. Qeyri-rezidentin gəlirindən ödəmə mənbəyində vergi tutulması ... 125.1. Qeyri-rezidentin, bu Məcəllənin 13.2.16-cı maddəsi ilə Azərbaycan mənbəyindən əldə olunan gəliri kimi müəyyən edilən və qeyri-rezidentin Azərbaycan Respublikasının ərazisindəki daimi nümayəndəliyinə aid olmayan ümumi gəlirindən ödəmə mənbəyində xərclər çıxılmadan aşağıdakı dərəcələrlə vergi tutulur: 125.1.5. bu Məcəllənin 125.1.1-ci – 125.1.4-cü, 125.1.6-cı – 125.1.8-ci və 125.1-1-ci maddələrində göstərilən gəlirlər istisna olmaqla, hüquqi şəxslərin və vergi ödəyicisi kimi uçota alınmış fiziki şəxslərin işlərin görülməsindən və ya xidmətlərin göstərilməsindən əldə edilən gəlirlər və Azərbaycan mənbəyindən əldə edilən digər gəlirlər üzrə ödəmələri – 10 faiz
28. “Türkiyə Respublikası ilə Azərbaycan Respublikası arasında gəlirlərin ikiqat vergiyə cəlb edilməsinin qarşısının alınması haqqında” ## ###### 1998-ci il tarixli Saziş Maddə 7.1. Əgər Razılığa gələn bir Dövlətin müəssisəsi Razılığa gələn digər Dövlətin ərazisində iş yeri vasitəsilə fəaliyyət göstərmirsə, o zaman onun mənfəəti ancaq razılığa gələn ilk bəhs edən Dövlətdə vergiqoymaya cəlb edilir. Əgər müəssisə sahibkarlıq fəaliyyətini Razılığa gələn digər Dövlətin ərazisində iş yeri vasitəsilə həyata keçirirsə, onun mənfəətinin ancaq həmin iş yerinə aid olan hissəsi digər Dövlətdə vergiyə cəlb edilə bilər.
29. Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi Kollegiyasının ## #### 2017-ci il tarixli, **************** nömrəli Qərarı ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikası ilə digər dövlətlər arasında bağlanmış ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilələrin inzibatçılığı Qaydaları”
7. Qeyri-rezident tərəfindən Azərbaycan Respublikasında artıq ödənilmiş vergilərin qeyri-rezidentə geri qaytarılması 7.1. Beynəlxalq müqavilədə qeyri-rezidentin Azərbaycan mənbəyindən əldə etdiyi hər hansı gəlirinin vergidən azad edilməsi və ya aşağı dərəcə ilə vergiyə cəlb edilməsi nəzərdə tutulmasına baxmayaraq, bu Qaydaların 5-ci hissəsində nəzərdə tutulmuş DTA-03 forması vaxtında təqdim edilmədikdə və qeyri-rezident beynəlxalq müqavilədə nəzərdə tutulandan artıq vergi ödədikdə, həmin qeyri-rezident, vergi hesabatı dövrü bitdikdən sonrakı 5 il müddətindən gec olmayaraq müvafiq vergi orqanına elektron və ya kağız daşıyıcısında doldurulmuş “Qeyri-rezidentin Azərbaycan Respublikasından əldə etdiyi gəlirindən artıq tutulmuş vergilərin geri qaytarılması haqqında” Ərizə formasını (bundan sonra - DTA-05 forması) (Əlavə № *) təqdim etməklə, artıq ödənilmiş (tutulmuş) vergi məbləğlərinin geri qaytarılması ilə bağlı müraciət edə bilər.
30. İnzibati Prosessual Məcəllə (İPM): Maddə 12.1. Məhkəmə proses iştirakçılarının izahatları, ərizə və təklifləri ilə, onların təqdim etdikləri sübutlarla və işdə olan digər materiallarla kifayətlənməyərək, mübahisənin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları xidməti vəzifəsinə görə araşdırmağa borcludur. Maddə 58.7. Sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Maddə 91. Ali Məhkəmə mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində baxır və yalnız apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən maddi və prosessual hüquq normalarının düzgün tətbiq edilməsini yoxlayır. Maddə 94.1. Kassasiya şikayəti məhkəmə qərarının tam formada təqdim olunduğu gündən 1 ay, məhkəmə qərardadının təqdim olunduğu gündən, həmçinin bu Məcəllənin 131.3-cü və 132.3-cü maddələrində nəzərdə tutulmuş hallarda 10 gün müddətində müvafiq apellyasiya instansiyası məhkəməsi vasitəsi ilə verilir. Maddə 94.2. Şikayətdə mübahisə edilən məhkəmə qərarı və ya qərardadı barədə məlumatlar göstərilməli və şikayət əsaslandırılmalıdır. Maddə 94.4. Şikayətin əsaslandırma hissəsində şikayəti verən şəxsin tələbi göstərilməlidir. Maddə 96.9. Ali Məhkəmə apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarını (qərardadını) dəyişdirmədən saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarı, həmin qərara qarşı verilmiş şikayətlə tələb edilən həddə (həcmdə) dəyişdirilə bilər. Maddə 98.1. Ali Məhkəmənin inzibati mübahisələrə dair iş üzrə qərarı qətidir.
KASSASİYANIN MÜMKÜNLÜYÜ, KASSASİYA BAXIŞININ HƏDLƏRİ
31. Kassasiya şikayəti vaxtında verilmiş, formal baxımdan lazımi qaydada əsaslandırılmış və orada şikayətçilərin tələbləri göstərilmişdir. Ona görə də, şikayət mümkün hesab edilmişdir.
32. Apellyasiya məhkəməsinin qərarı iddianın təmin edilmiş hissəsində mübahisələndirildiyi üçün hazırkı icraat çərçivəsində məhkəmə aktının qanuniliyi və əsaslılığı həmin hissədə yoxlanılacaqdır.
KASSASİYA İNSTANSİYASI MƏHKƏMƏSİNİN MÖVQEYİ
33. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə baxılan zaman prosessual hüquq normalarının tələblərinə riayət edilmiş, habelə mübahisəli hüquq münasibətlərinə maddi hüquq normaları düzgün tətbiq olunmuşdur. Apellyasiya instansiyası məhkəməsinin qərarının ləğv olunması və ya dəyişdirilməsi üçün əsas yoxdur.
34. İnsan Hüquqları üzrə Avropa Məhkəməsinin qərarlarında ifadə olunmuş hüquqi mövqeyə görə, şikayətdə fundamental vacib hüquqi məsələlərin qaldırılmadığı təqdirdə, yuxarı instansiya məhkəmələrinin, xüsusən məhkəmə baxışının predmetini yalnız hüquqi məsələlərin təşkil etdiyi kassasiya instansiyası məhkəmələrinin şikayəti yalnız ona aid müvafiq qanunvericiliyə istinad etməklə rədd etmələri məqbul hesab oluna bilər (Avropa İnsan Hüquqları Məhkəməsinin “Məzahir Cəfərov Azərbaycana qarşı” işi üzrə qərarı).
35. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi tərəfindən işə yenidən baxılarkən İPM-in 96.11-ci maddəsinə uyğun olaraq Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin ##.##.2024-cü il tarixli, *-*(***)-****/**** nömrəli qərarında ifadə olunmuş hüquqi mövqelərə və verilmiş göstərişlərə riayət edilmiş, həmin göstərişlərə uyğun olaraq işin faktiki halları, tərəflərin dəlilləri və təqdim olunmuş sübutlar tam, hərtərəfli və obyektiv araşdırılmışdır.
36. Belə ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi Ali Məhkəmənin göstərişlərinə uyğun olaraq iddiaçının təqdim etdiyi sənədləri, o cümlədən Türkiyə Respublikasının səlahiyyətli vergi orqanı tərəfindən verilmiş arayışları, ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilənin tətbiqi şərtləri kontekstində qiymətləndirmişdir. Araşdırma nəticəsində haqlı olaraq müəyyən edilmişdir ki, təqdim olunmuş sənədlərlə iddiaçının Azərbaycan Respublikasından əldə etdiyi gəlirləri rezident dövləti olan Türkiyə Respublikasında bəyan etməsi və həmin gəlirlər üzrə müvafiq vergilərin faktiki olaraq ödənilməsi təsdiq olunmur. Təqdim edilmiş arayışlar yalnız müəyyən dövrlər üzrə vergi borcunun olmamasını göstərir, lakin bu hal özlüyündə mübahisəli gəlirlərin Türkiyə Respublikasında vergitutmaya cəlb olunmasını və həmin gəlirlər üzrə vergi öhdəliyinin icra edilməsini sübuta yetirmir.
37. İddiaçının “Türkiyə Respublikası ilə Azərbaycan Respublikası arasında gəlirlərin ikiqat vergiyə cəlb edilməsinin qarşısının alınması haqqında” Sazişin 7-ci maddəsinə istinad etməsi də məhkəmə kollegiyası tərəfindən əsaslı hesab edilmir. Belə ki, qeyd olunan beynəlxalq müqavilənin məqsədi eyni gəlirin hər iki dövlətdə vergiyə cəlb olunmasının qarşısının alınmasından ibarət olsa da, həmin mexanizmin tətbiqi üçün ilk növbədə şəxsin konkret gəlir üzrə faktiki olaraq ikiqat vergitutmaya məruz qaldığını sübuta yetirməsi tələb olunur. Başqa sözlə, yalnız Azərbaycan Respublikasında ödəmə mənbəyindən vergi tutulması faktı özlüyündə artıq ödənilmiş verginin geri qaytarılması üçün kifayət etmir. Bunun üçün həmin gəlirin rezident dövlətdə də bəyan olunması və həmin gəlir üzrə vergi öhdəliyinin icra edilməsi mötəbər sübutlarla təsdiq edilməlidir.
38. Hazırkı halda isə iş materiallarından görünür ki, iddiaçı tərəfindən Azərbaycan Respublikasından əldə edilmiş 21.917.685,12 manat məbləğində gəlirin Türkiyə Respublikasında vergitutma bazasına daxil edilməsi, həmin gəlirlər üzrə verginin hesablanması və ödənilməsi barədə konkret maliyyə və vergi sənədləri təqdim olunmamışdır. Bu baxımdan, iddiaçının faktiki olaraq ikiqat vergitutmaya məruz qalması sübuta yetirilmədiyindən, DTA-05 ərizəsinin təmin olunması üçün zəruri hüquqi əsaslar mövcud olmamışdır.
39. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin hərəkətlərini Sazişə və Model Konvensiyaya zidd olması barədə kassasiya şikayətinin dəlillərini əsaslı hesab etmir.
40. Belə ki, yuxarıda qeyd edildiyi kimi, ikiqat vergi tutmanın qarşısının alınması ilə bağlı bağlanmış Sazişlərin məqsədi xarici investisiya potensialının artırılması və rezident şəxslərin ikiqat vergitutmaya məruz qalmamalarıdır. Həmin Sazişlər vergidən yayınmaya və faktiki olaraq vergitutmanın olmamasına şərait yaratmaya xidmət etmir.
41. Odur ki, həm sazişlərdə, həm də sazişlərdən irəli gələn öhdəliklərin icrasının təmin edilməsinə yönəlmiş prosedur qaydalar sözügedən məqsədlərə xidmət edir.
42. İddiaçının da istinad etdiyi Sazişin 22-ci maddəsinə əsasən Türkiyə rezidentləri üçün ikiqat vergiyə cəlb edilmənin qarşısı aşağıdakı şəkildə alınacaqdır: a) Türkiyə rezidenti aşağıdakı b) yarımbəndində göstərilən gəlirlərdən başqa bu Sazişin müddəalarına uyğun olaraq, Azərbaycanda vergiyə cəlb edilə bilən bir gəlir əldə etdikdə, Türkiyə bu gəliri vergidən azad edəcəkdir (bu azad etmə hüquqi şəxslərin mənfəətindən vergi ödəyiciləri baxımından hüquqi şəxslərin mənfəətindən vergidən və mənbəyində tutulan gəlir vergisindən azad etməni; gəlir vergisi ödəyiciləri baxımından gəlir vergisindən azad etməni ifadə edir), lakin bu şəxsin qalan gəlirlərinə ümumi vergi hesablanmaq məqsədilə bəhs edilən gəlirə sanki vergidən azad edilməmiş kimi bir vergi nisbəti tətbiq edə bilər. b) Türkiyə rezidenti bu Sazişin 10,11,12-ci maddələr ilə 13-cü maddənin 4-cü bəndinin müddəaları ilə Azərbaycanda vergiyə cəlb edilə bilən bir gəlir əldə etdikdə, Türkiyə bu şəxsin gəlirindən alınacaq vergiyə Azərbaycanda gəlirə görə cəlb olunan vergi miqdarında güzəşt edəcəkdir.
43. Göründüyü kimi, Türkiyə rezidentinin Azərbaycan Respublikasında vergi ödəməsi halı rezidenti olduğu ölkə tərəfindən nəzərə alınır.
44. Bundan əlavə, “Azərbaycan Respublikası ilə digər dövlətlər arasında bağlanmış ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilələrin inzibatçılığı Qaydaları” DTA-03 və DTA-05 forması ilə yanaşı, DTA-04 forması da nəzərdə tutmuşdur. Həmin Qaydaların 6.1-ci maddəsinə əsasən qeyri-rezident razılığa gələn digər dövlətdə vergi ödəyərkən Azərbaycan Respublikasında ödənilmiş vergilərin nəzərə alınması məqsədi ilə Azərbaycan Respublikasının müvafiq vergi orqanına elektron və ya kağız daşıyıcısında doldurulmuş “Qeyri-rezident tərəfindən Azərbaycan Respublikasında ödənilmiş vergilərin təsdiq edilməsi haqqında” Ərizə (DTA-04 forması) təqdim etməklə, onun tərəfindən Azərbaycan Respublikasında ödənilmiş vergi məbləğlərinin təsdiq edilməsi ilə bağlı müraciət edə bilərdi.
45. İddiaçı zamanında nə DTA-03, nə də DTA-04 forması ilə müraciət imkanından istifadə etməmiş, DTA-05 forma ərizə üzrə isə ikiqat vergi tutma halının mövcudluğunun yarandığını təsdiq edə bilmir (yəni Türkiyədə sözügedən dövriyyə üzrə vergiləri ödədiyini sübut edə bilmir) və bu halda, iddiaçının qeyd edilən ödənişlərin geri qaytarılması ilə bağlı tələbi əsassızdır.
46. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, apellyasiya instansiyası məhkəməsi iş üzrə maddi və prosessual hüquq normalarını düzgün tətbiq etmiş, Ali Məhkəmənin göstərişlərinə uyğun araşdırma aparmış və qanuni nəticəyə gəlmişdir.
47. Odur ki, kassasiya şikayəti təmin edilmədən, apellyasiya məhkəməsinin qərarı dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır.
48. Yuxarıda göstərilənlərə əsasən məhkəmə kollegiyası
QƏRARA ALDI: Kassasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasının ## ### 2025-ci il tarixli, *- *(***)-***/**** nömrəli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərar qətidir.