Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-135/2020 12.02.2020 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ Hakimlər: Həmidov Həmid Üzeyir oğlu (sədrlik edən və məruzəçi), Nağıyeva Elmira Eyvaz qızı və Baxışova Vüsalə Ələkbər qızından ibarət tərkibdə, Məhkəmə iclas katibi Qasımova Nərgiz Emin qızının katibliyi, İddiaçının nümayəndələri X8, X3 və X5, Cavabdehin nümayəndəsi X4 iştirakları ilə, İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentə qarşı aktın və qərarın ləğv edilməsi tələbinə dair inzibati iş üzrə, 2 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 2-1(82)-3189/2018 saylı, xx xxxxxxxx 2018-ci il tarixli qərarından cavabdehin apellyasiya şikayətinə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin məhkəmə iclas zalında, açıq məhkəmə iclasında baxaraq müəyyən etdi: İddiaçı cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentə qarşı iddia ərizəsi ilə 1 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinə müraciət edərək, ləğvetmə prosesində olan “xxxx” ASC-yə Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentinin xx xxxxxx 2018-ci il tarixli **********111426 saylı səyyar vergi yoxlama aktına əsasən vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə xx xxxx 2018-ci il tarixli **********143707 saylı qərarın qanunsuz əlverişsiz inzibati akt kimi ləğv edilməsi barədə qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddia tələbi onunla əsaslandırmışdır ki, cavabdeh orqanın xx.xx.2017-ci il tarixli **********111155 saylı qərarına əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən növbədən kənar yoxlama keçirilmişdir. Yoxlama nəticəsi kimi xx.xx.2018-ci il tarixli **********111426 saylı səyyar vergi yoxlama aktı tərtib edilmiş və həmin akt əsasında vergi ödəyicisinin vergi qanunvericliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə xx.xx.2018-ci il tarixli **********143707 saylı qərar qəbul etmişdir. Həmin qərara əsasən 72.112.98 manat ödəmə mənbəyindən tutulan vergi və 617 154.36 manat mənfəət vergisinin azaldılmasını müəyyən etmiş 458 635.63 manat maliyyə sanksiyası tətbiq etmişdir. Cavabdehin **********111426 saylı səyyar vergi yoxlama aktı xx xxxxxx 2018-ci il tarixdə tərtib edilmiş, xx.xx.2017-ci il tarixdən xx.xx.2017-ci il tarixə olan dövr Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirlyinin Reyestrinə yoxlayıcı orqan tərəfindən daxil edilməmişdir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinə əlavə və dəyişikliklər edilməsi barədə xx xxxxxx 2003-cü il tarixli 519-İİQD saylı qanuna əsasən Məcəllənin 38.2-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş “səyyar vergi yoxlama bir aydan artıq davam edə bilməz” cümləsindəki bir aydan artıq olmayan müddət dəyişdirilmiş 30 gündən artıq olmayan müddətlə əvəzləşdirilmiş və hal hazıra kimi heç bir dəyişikliyə məruz qalmamışdır. Səyyar vergi yoxlaması keçirilən həmin normanın tələblərinə əməl edilməmişdir. Yoxlama qeydiyyatına alınmasına dair xx.xx.2017-ci il tarixli KY171201450 saylı çıxarışdan görünür ki, yoxlamanın başa çatma müddəti xx.xx.2017-ci il tarixdir. Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Vergi qanunvericiliyinin icrasına nəzarət departamentinin xx.xx.2017-ci il tarixli **********130946 saylı qərarına əsasən yoxlama müddəti 30 gün müddətinə artırılmışdır. Lakin vergi orqanının yoxlama müddətinin artırılması barədə qərarları Reyestrə daxil edilməmişdir. Ona görə də «Sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrinin forması və aparılması qaydası haqqında Əsasnamə»nin 1.5-ci maddəsinə əsasən göstərilən qərarların hüquqi əsası mövcud deyildir. Azərbaycan Respublikası və Niderland Krallığı arasında gəlirlərə və əmlaka görə vergilərə münasibətdə ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması və vergidən yayınmanın qarşısının alınması haqqında Konvensiya mövcuddur. Göstərilən Sazişin 11-ci maddəsi faizlərə aiddir və aşağıda göstərilən kimidir:
1. Razılığa gələn dövlətdə yaranan və razılığa gələn digər dövlətin rezidentinə ödənilən faizlər həmin digər dövlətdə vergiyə cəlb edilə bilər. 2. Bununla belə, bu cür faizlər həmçinin onların yarandığı razılığa gələn dövlətdə və onun qanunvericiliyinə müvafiq qaydada da vergiyə cəlb edilə bilər, lakin faizlərin faktiki sahibi razılığa gələn digər dövlətin rezidentidirsə, tutulan vergi faizlərin ümumi məbləğinin 10 faizindən artıq olmamalıdır. 3. Bu maddənin 2-ci bəndinin müddəalarından asılı olmayaraq, aşağıdakı tələblərdən biri yerinə yetirildikdə, razılığa gələn dövlətlərin birində yaranan və razılığa gələn digər dövlətin onların faktiki sahibi olan rezidentinə ödənilən faizlər yalnız həmin digər dövlətdə vergiyə cəlb edilir: (i) faizlərin ödəyicisi və ya resipiyenti bilavasitə razılığa gələn dövlətin hökuməti, onun dövlət orqanı, siyasi və ya inzibati ərazi bölməsi, yaxud yerli hakimiyyət orqanı, yaxud razılığa gələn dövlətin Mərkəzi Bankıdırsa; (ii) faizlər, onların ödəyicisinin rezident olduğu razılığa gələn dövlətin hökuməti tərəfindən təsdiq edilmiş borclara münasibətdə ödənilirsə; (iii) faizlər, razılığa gələn dövlətin hökuməti, razılığa gələn dövlətin Mərkəzi Bankı və ya razılığa gələn dövlətin hökumətinə məxsus olan və ya onun tərəfindən nəzarət olunan hər hansı agentlik və ya qurum (maliyyə institutu da daxil olmaqla) tərəfindən təqdim edilmiş, təsdiq edilmiş, zəmanət verilmiş və ya sığortalanmış borclara münasibətdə ödənilirsə; (iv) faizlər, maliyyələşdirmə sazişlərinə və ya hər hansı sənaye, kommersiya, yaxud elmi avadanlığın kreditlə satışı ilə bağlı və ya sənaye, kommersiya və ya elmi qurğuların quraşdırılması ilə bağlı, həmçinin ictimai işlərlə bağlı ödəmələrin sonrakı dövrə keçirilməsinə münasibətdə ödənilirsə. 4. Razılığa gələn dövlətlərin səlahiyyətli orqanları 2-ci və 3-cü bəndlərin tətbiqi formasını qarşılıqlı razılaşma yolu ilə müəyyən edəcəklər. Sazişə əlavə olunan protokola əsasən 11-ci maddənin 3-cü bəndinin (iii) altbəndində göstərilən maliyyə instutuna xüsusən aşağıdakılar aiddir: X2 Şirkəti (Nederlande Financieringmaattshappij voor Ontwikkelingslanden N.V) Azərbaycana münasibətdə 11-ci maddənin 3-cü bəndinin (iii) altbəndində göstərilən agentlik və ya qurum xüsusilə Azərbaycan Neft Şirkətinə aiddir. Yuxarıdakı bəndə əsaslanaraq belə nəticəyə gəlmək olar ki, faizlər X1 Şirkəti tərəfindən təqdim edilmiş borclara münasibətdə ödənilmişdirsə, həmin faizlər yalnız Niderland Krallığı ərazisində vergiyə cəlb olunur. Vergi orqanı iddaçını dinləmədən və iddaçıdan etirazla bağlı heç bir sübut qəbul etmədən mübahisəli inzibati akt qəbul etmişdir. Yoxlayıcı əlavə mənfəət vergisi hesablaması üçün Vergi Məcəlləsinin 111.3-cü və 136-cı maddələrinin tələblərini göstərməklə hesablamışdır. Halbuki Vergi Məcəlləsinin 111.3-cü maddəsində ümüdsiz borcların gəlirdən çıxma vaxtı müəyyən edilməmişdir. Göstərilən maddə bankların vəzifəsi deyil hüququdur. Ümidsiz borcların gəlirdən çıxma müddəti Məcəlləsinin 111.3-cü maddəsi ilə deyil, 111.2-ci maddəsi ilə müəyyən edilir. Həmin maddənin tələbinə görə ümidsiz borc məbləğinin gəlirdən çıxılmasına vergi ödəyicinin mühasibat kitablarında ümidsiz borc məbləğinin dəyəri olmayan borc kimi silindiyi vaxt yol verilir. Vergi Məcəlləsinin 136-ci maddəsi hesablaşma metodundan istifadə edərkən xərclərin çəkilmə vaxtını müəyyən edir. Məcəllənin 111-ci maddəsi ümüdsiz borcların gəlirdən çıxılmasına aiddir. Məcəllənin 136-ci maddəsi bütünüklə öhdəlik yaradan xərc maddələrinə aid olduğu halda Məcəllənin 111-ci maddəsi isə öhdəlik yaradan xərc maddəsi deyil, banklar tərəfindən əvvələr verilmiş kredit müqaviləsi üzrə borclu tərəfindən ödənilməyən kredit müqavələlərinə aiddir. Ona görə də Məcəllənin 136-ci maddəsi kredit müqaviləsi üzrə ödənilməmiş ümidsiz borclara yaradılmış ehtiyatlara şamil edilə bilməz. Həmçinin Qaydaların 4.10.3-cü maddəsinə əsasən ehtiyatlar hesabında debet qalığının yaranmasına yol verilmir. Ehtiyatlar hesabına silinəcək aktivlərin məbləği hesabın qalığından çox olduqda, tələb olunan məbləğ əməliyyat günü ərzində xərclər hesabına yaradılır. Ehtiyatlar “Bölüşdürülməmiş mənfəət”, yaxud kapitala aid olan digər maddələr hesabına yaradıla bilməz. Bu hal bir daha təsdiq edir ki, ehtiyatlar yalnız xərc hesabına yaradılmalı və gəlirdən çıxma vaxtı Vergi Məcəlləsinin 136-ci maddəsi ilə deyil, Məcəllənin 111.2-ci maddəsi ilə tənzimlənməlidir. Məcəlləsinin 111.2-ci maddəsində yaradılmış ehtiyatların gəlirdən çıxma vaxtı yalnız vergi ödəyicisinin mühasibat kitablarında ümidsiz borc məbləğinin dəyəri olmayan borc kimi silindiyi vaxt hesab edilir və həmin vaxtın məhdudlaşdırılması Məcəllədə nəzərdə tutulmamışdır. Yoxlayıcı Azərbaycan Respublikası Mərkəzi Bankının “Aktivlərin təsnifləşdirilməsi və mümkün zərərlərin ödənilməsi üçün xüsusi ehtiyatların yaradılması Qaydaları” nın 3.1-ci maddəsinə əsasən 270 gündən sonra həmin aktivlər ümidsiz borc hesab olunur. Lakin həmin qaydalarda 270 gündən sonra hansı müddətədək ümidsiz borc hesab edilməsi nəzərdə tutulmamışdır. Vergi ödəyicisi aktda göstərilən məbləğləri ümidsiz borc kimi 2016-ci ildə balansdan silinmiş, ona görədə yalnız 2016-cı ildə gəlirdən çıxma hüququna malikdir. Göstərilən hal Vergi Məcəlləsinin 111.2-ci maddəsinin tələbinə tam uyğundur. İddiaçı tələbini əsaslandırmaq üçün «İnzibati icraat haqqında» Azərbaycan Respublikası Qanunun 21, 49, 45, 51, 58, 62-ci maddələrinə, Vergi Məcəlləsinin 136, 55.1.5-ci maddələrinə istinad etmişdir. 2 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 2-1(82)-3189/2018 saylı, xx xxxxxxxx 2018-ci il tarixli qərarı ilə iddia təmin edilmiş, cavabdehin xx.xx.2018-ci il tarixdə **********111426 saylı səyyar vergi yoxlaması aktı və onun əsasında qəbul edilmiş xx.xx.2018-ci il tarixli **********143707 saylı "Vergi ödəyicisinin məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında Qərar" ləğv edilmişdir. Həmin qərardan cavabdeh tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, qərarın ləğv edilməli, iddianın təmin olunmaması xahiş edilmişdir. Cavabdehin apellyasiya şikayəti xx xxxxxx 2018-ci il tarixli **********111426 saylı səyyar vergi yoxlama aktının məzmununa uyğun əsaslandırılmış, əlavə olaraq göstərilmişdir ki, Vergi Məcəlləsinin 38.2-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması 30 gündən artıq davam edə bilməz. Müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 günə qədər artırıla bilər. Həmin Məcəllənin 38.4-cü maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması iş günü və vergi ödəyicisinin iş vaxtı ərzində keçirilir. Bu səbəbdən vergi ödəyicisinin iş gününü və Deparatmentin xx.xx.2017-ci il tarixli **********120948 və xx.xx.2017-ci il tarixli **********130946 saylı qərarları ilə səyyar vergi yoxlamasının müddətinin 60 iş günü artırılmasını nəzərə almaqla vergi orqanı tərəfindən hər hansı pozuntuya yol verilmədiyi müəyyən edilir. Vergi Məcəlləsinin 39.1-ci maddəsinə uyğun olaraq səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə vergi orqanlarının səlahiyyətli vəzifəli şəxsləri tərəfindən müəyyən edilmiş formada vergi yoxlaması aktı tərtib edilir və həmin şəxslər və yoxlanılan vergi ödəyicisinin rəhbəri (onu əvəz edən şəxs) və ya fərdi sahibkar tərəfindən imzalanır. Vergi ödəyicisi yoxlama aktında öz qeydlərini edə bilər, aktı imzalamaqdan imtina edə bilər və bu barədə həmin aktda müvafiq qeyd aparılır. Vergi ödəyicisi vergi yoxlaması aktı ilə və ya onun hər hansı bir hissəsi ilə razılaşmadıqda, vergi yoxlaması aktının verilməsi günündən 30 gün müddətində müvafiq vergi orqanına aktı imzalamamasının səbəblərini izah edə, yaxud akta və ya onun ayrı-ayrı hissələrinə öz etirazını yazılı surətdə bildirə bilər. Bu halda vergi ödəyicisi yoxlama aktını imzalamamasını və ya etirazını ona öz yazılı izahatını (etirazını) təsdiq edən sənədlərin surətini əlavə edərək vergi orqanına təqdim etməyə hüququ vardır. Müəyyən edilən müddət bitdikdən sonra 15 gündən çox olmayan müddətdə vergi orqanının rəhbəri (onun müavini) vergi ödəyicisindən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada götürülmüş, habelə vergi ödəyicisi tərəfindən təqdim edilmiş sənədlərə və vergi yoxlaması aktına, vergi qanunvericiliyinin pozulması hallarına və onların aradan qaldırılması və müvafiq sanksiyaların (cərimələrin) tətbiq edilməsi məsələsinə baxır. Yuxarıda qeyd edilən müddətlər bitdikdən sonra isə səyyar vergi yoxlamasının materiallarına baxılmanın nəticələri üzrə vergi orqanının rəhbəri (rəhbərin müavini) 10 gün müddətində Vergi Məcəlləsində nəzərdə tutulmuş 3 qərardan birini çıxardır. Həmçinin qeyd edilməlidir ki səyyar vergi yoxlaması aktı xx.xx.2018-ci il tarixdə tərtib edilmiş və vergi ödəyicisi tərəfindən qəbul edilmədiyi üçün qanunvericiliyin tələbinə əsasən xx.xx.2018-ci il tarixdə vergi ödəyicisinə göndərilmişdir. Daha sonra isə qanunvericilikdə göstərilən 30 gün, 15 gün və 10 gözlənilməklə xx.xx.2018-ci il tarixdə məsuliyyət qərarı çıxarılmışdır. Göründüyü kimi, vergi orqanı tərəfindən qanunvericilikdə nəzərdə tutulmuş prosessual müddətlərə, eləcə də yoxlamının aparılması üçün digər prosessul qaydalara əməl edilsə də, məhkəmə qərarında düzgün olmayaraq səyyar vergi yoxlamasının vergi qanunvericiliyinin tələblərinə uyğun aparılmadığı qənaətinə gəlmişdir. Birinci instansiya məhkəməsi Vergi Məcəlləsinin hansı maddəsinin pozulması, hansı gəlir və xərc sənədlərinin araşdırılmamasını, məhkəmə vaxtı hansı sənədlərin araşdırılması nəticəsində bu nəticəyə gəlinməsi göstərilməmişdir. Bundan başqa məhkəmə iddiaçı tərəfindən təqdim edilən və yoxlama zamanı nəzərə alınmayan hansı sənədlərin olması barədə hər hansı qeyd etməmişdir. Məhkəmə tərəfindən iddiaçının maliyyə durumunun araşdırılmadığı bildirilsə də, Vergi Məcəlləsində hər hansı yoxlama aparılarkən vergi ödəyicisinin maliyyə durumuna əsasən vergilər hesablanması nəzərdə tutulmamışdır. Vergi orqanı tərəfindən aparılmış hesablamalarla bağlı sübutlar məhkəməyə təqdim olunmasına baxmayaraq, onlara heç bir qiymət verilməmiş, yalnız iddiaçının dəlillərinə istinad edilmiş, məhkəmənin əsaslandırılması əks etdirilməmişdir. Məhkəmə tərəfindən bəzi hesablamalarla əlaqədar ümumiyyətlə hər hansı münasibət bildirilməmiş və hansı səbəbdən həmin hesablamaların əsassız olduğu qərarda göstərilməmişdir. Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati-iqtisadi Kollegiyasının xx.xx.2019-cu il tarixli 2-1(103)-358/2019 saylı qərarı ilə 2 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 2- 1(82)-3189/2018 saylı, xx xxxxxxxx 2018-ci il tarixli qərarı «Cavabdehin «Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında» xx xxxx 2018-ci il tarixli, **********143707 saylı qərarının ləğv edilməsi hissəsində ləğv edilmiş, cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentinin apellyasiya şikayəti həmin tələbə aid hissədə təmin edilmiş, həmin hissədə yeni qərar qəbul edilərək iddiaçı Ləğv prossesində olan İddiaçı Əmanətlərin Sığortalanması Fondunun cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentinə qarşı cavabdehin «Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə» xx xxxx 2018-ci il tarixli **********143707 saylı qərarın ləğv edilməsi barədə iddiası təmin edilməmişdir. Qərardan iddiaçı kassasiya şikayəti vermişdir. Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin 2-1(102)-2587/2019 saylı xx.xx.2019cu il tarixli qərarı ilə kassasiya şikayəti təmin edilərək Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati-iqtisadi Kollegiyasının xx.xx.2019-cu il tarixli 2-1(103)-358/2019 saylı qərarı ləğv edilib iş təkrar baxılması üçün apellyasiya instansiyası məhkəməsinə göndərilmişdir. Cavabdehin məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən nümayəndəsi apellyasiya şikayətinin məzmununa uyğun izahat verərək, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsi və iddiaçının iddia tələbinin təmin edilməməsi barədə qərar çıxarılmasını xahiş etmişdir. İddiaçının məhkəmə kollegiyasının iclasında iştirak edən nümayəndələri apellyasiya şikayətinin dəlillərinə etiraz etmiş, iddia ərizəsinin məzmununa uyğun izahat verərək, şikayətin təmin olunmamasını xahiş etmişdir. Məhkəmə kollegiyası tərəflərin nümayəndələrinin izahatlarını dinləyərək, apellyasiya şikayətini iş materialları ilə birlikdə araşdıraraq hesab edir ki, apellyasiya şikayəti qismən təmin edilməli və birinci instansiya məhkəməsinin hazırkı iş üzrə qərarı qismən ləğv edilərək iddia rədd edilməlidir. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Apellyasiya instansiyası məhkəməsi həmçinin bu Məcəllənin 12-ci maddəsinin tələblərinə əsasən yeni təqdim olunmuş sübutları (subutetmə vasitələrini) və faktları (faktiki halları) da nəzərə alır. İşin faktiki hallarından görünür ki, Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati-İqtisadi Kollegiyasının xx xxxxxx 2017-ci il tarixli qərarına əsasən “xxxx” ASC müflis elan edilmiş və Əmanətlərin Sığortalanması Fondu İddiaçı təyin olunmuşdur. Cavabdeh inzibati orqan tərəfindən, iddiaçı Bankda 2015-2017-ci ilə olan dövrü əhatə edən səyyar vergi yoxlaması keçirilmiş, yoxlamanın nəticəsi olaraq xx xxxxxx 2018-ci il tarixli, **********111426 saylı səyyar vergi yoxlaması aktı tərtib edilmişdir. Həmin akta əsasən vergi orqan tərəfindən xx xxxx 2018-ci il tarixli **********143707 saylı vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərar qəbul edilmişdir. İddiaçı hazırki tələbində həmin aktı və qərarı mübahisələndirərək, ləğv olunmasını xahiş etmişdir. Məhkəmə kollegiyası aşağıda göstərilənlərə əsasən birinci instansiya məhkəməsinin cavabdehin xx xxxx 2018-ci il il tarixli, **********143707 saylı «Vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında qərarı»nın qismən ləğvi barədə gəldiyi nəticə ilə razılaşmır. Belə ki, xx xxxxxx 2018-ci il tarixli səyyar vergi yoxlaması aktının mənfəət vergisinin yoxlanılması hissəsində göstərilmişdir ki, «Aktivlərin təsnifləşdirilməsi və mümkün zərərlərin ödənilməsi üçün xüsusi ehtiyatların yaradılması Qaydaları»nın 2.0.11, 3.6, 3.11 və 4.2.5-ci maddələrinin tələblərini nəzərə alaraq yoxlama ilə müəyyən edilmiş və 2016-cı ildə ehtiyat yaradılmış aktivlər üzrə (aşağı, orta və yüksək keyfiyyətli) ehtiyatın yaradılma tarixi və kreditlərin qaytarılma tarixi bitdiyindən cəmiyyət tərəfindən yaradılmış ehtiyat məbləği vergitutma məqsədləri üçün 2016-cı ilin gəlirindən çıxılmamalıdır. Beləliklə, 2015-ci ilin 5.810.387,32 manat zərəri nəzərə alınmaqla 2016-cı ildə cəmiyyətin mənfəətinin 3.085.771,79 manat, mənfəət vergisinin isə 617.154,36 manat azaldılması müəyyən edilmişdir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən 617.154,36 manat azaldılmasına görə 50% məbləğində, yəni 308.577,18 manat maliyyə sanksiyası tətbiq edilməklə vergi məsuliyyətinə cəlb edilməsi təklif edilmişdir.» Qeyd olunan hissədə iddiaçının dəlili ondan ibarətdir ki, Vergi Məcəlləsinin 111.3-cü maddəsində ümidsiz borcların gəlirdən çıxma vaxtı müəyyən edilməmişdir. Göstərilən maddə bankların vəzifəsi deyil hüququdur. «Aktivlərin təsnifləşdirilməsi və mümkün zərərlərin ödənilməsi üçün xüsusi ehtiyatların yaradılması Qaydaları»ndan 270 gündən sonra hansı müddətədək ümidsiz borc hesab edilməsi nəzərdə tutulmamışdır. Vergi ödəyicisi aktda göstərilən məbləğləri ümidsiz borc kimi 2016-cı ildə balansdan silmiş, ona görə də, yalnız 2016-cı ildə gəlirdən çıxma hüququna malikdir. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin apellyasiya şikayətin dəlillərini əsaslı hesab edərək qeyd edir ki, Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 111.3-cü maddəsinə əsasən banklar və bank fəaliyyətinin ayrı-ayrı növlərini həyata keçirən kredit təşkilatları qanunvericiliyə müvafiq qaydada aktivlərin təsnifatından asılı olaraq maliyyə bazarlarına nəzarət orqanının müəyyən etdiyi qaydada xüsusi ehtiyat fondlarının yaradılmasına aid edilən məbləğləri vergitutma məqsədləri üçün müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydada gəlirdən çıxmaq hüququna malikdirlər. İstinad olunan maddi hüquq normasının tələbinə uyğun olaraq, Azərbaycan Respublikası Mərkəzi X10 xx xxxxxx 2013-cü il tarixli qərarı ilə «Aktivlərin təsnifləşdirilməsi və mümkün zərərlərin ödənilməsi üçün xüsusi ehtiyatların yaradılması Qaydaları» təsdiq edilmiş və X11 Reyestrinə xx xxxxxx 2013-cü ildə daxil edilmişdir. Həmin Qaydaların 3.1-ci bəndinə əsasən Bankda aktivlərin təsnifləşdirilməsi və onlar üzrə ehtiyatların yaradılması bu Qaydalara və bankın daxili qaydalarına əsasən həyata keçirilir; Qaydaların 3.6-cı bəndinə əsasən təsnifləşdirmə məqsədi ilə aktivlərə 30 günədək, 31 gündən 90 günədək, 91 gündən 180 günədək, 181 gündən 270 günədək və 270 gündən çox gecikdirilmiş aktivlərə bölünür. Aktivin gecikməsi müddəti (əsas məbləği və ya faiz borcları üzrə) müvafiq müqavilədə əsas məbləğin və faiz borclarının ödənilməsi üçün müəyyən edilmiş tarixdən hesablanır; Qaydaların 3.11-ci bəndinə əsasən aşağı keyfiyyətli aktivlər üzrə borcların ödənilməsi üçün müəyyən edilmiş tarixdən 90 gündən, orta keyfiyyətli aktivlər üzrə 180 gündən və yüksək keyfiyyətli aktivlər üzrə 270 gündən sonra həmin aktivlər ümidsiz aktivlər hesab olunur; Qaydaların 4.2.5-ci bəndinə əsasən ümidsiz aktivlər üzrə 100% həcmində ehtiyat yaradılır. Sadalanan normaların tələblərindən göründüyü kimi, qanunvericilikdə ümidsiz aktivlər üçün ehtiyatların yaradılması məqsədilə konkret müddətlər müəyyən edilmişdir. Hazırki halda, işin mübahisələndiriməyən hallarına görə 2016-cı ildə Bankın mənfəəti 3.085.771,79 manat azaldılmışdır. Tərəflərin nümayəndələrinin izahatlarına əsasən həmin məbləğ (3.085.771,79 manat) 2010-2011-ci illərdə verilmiş kreditlərin 2016cı ildə ümidsiz borc kimi silinməsi hesabına yaranmışdır. Məhkəmə kollegiyası işin qeyd olunan halına Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 111.3-cü maddəsinin və «Aktivlərin təsnifləşdirilməsi və mümkün zərərlərin ödənilməsi üçün xüsusi ehtiyatların yaradılması Qaydaları»nın sadalanan normalarının tələblərinə müvafiq qiymət verərək hesab edir ki, iddiaçı tərəfindən vergi orqanının hazırki yoxlama ilə əhatə olunmayan əvvəlki dövrlərə aid ehtiyatları 2016-cı ilə aid etməklə vergi öhdəliyini azaltması istinad olunan maddi hüquq normalarının tələblərinə uyğun olmamışdır. Cavabdeh vergi orqanının xx xxxxxx 2018-ci il tarixli səyyar vergi yoxlaması aktının ödəmə mənbəyində verginin yoxlanılması hissəsində göstərilmişdir ki, «Cəmiyyət tərəfindən X1 Şirkətinə (FMO) kredit faizləri ödənilərkən 2015-ci ilin 4-cü rübü üzrə 449.011,17 manat faizlərdən 44.901,12 manat, 2016-cı ilin 1-ci rübündə isə 272.118,64 manat məbləğində faizlərdən 27.211,86 manat məbləğində, ümumilikdə yoxlanılan dövrdə 721.129,81 manat faizlərdən Vergi Məcəlləsinin 123.1-ci maddəsinə əsasən 72.112,98 manat məbləğində ödəmə mənbəyində vergi tutulmamışdır. Eyni zamanda cəmiyyət tərəfindən 2017-ci ilin fevral ayında 54,6 manat, iyun ayında isə 109,26 manat, cəmi 163,86 manat məbləğində uduşlardan (mükafatlardan) əldə edilən gəlirdən ödəmə mənbəyində vergi tutulmuş, lakin ödəmə mənbəyində tutulan verginin bəyannaməsində əks etdirilmişdir.Yoxlama ilə həmin məbləğ ödəmə mənbəyində tutulan verginin bəyannaməsində azaldılmışdır. Qeyd olunanlar nəzərə alınmaqla yoxlanılan dövrdə ödəmə mənbəyində tutulan verginin 71.949,12 manat azaldıldığı müəyyən edilmiş, azaldılmış məbləğə Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən 50% məbləğində maliyyə sanksiyası tətbiq edilmişdir.» Göstərilən hissədə iddiaçının dəlili ondan ibarətdir ki, Azərbaycan Respublikası və Niderland Krallığı arasında gəlirlərə və əmlaka görə vergilərə münasibətdə ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması və vergidən yayınmanın qarşısının alınması haqqında Konvensiya mövcuddur. Göstərilən Konvensiyanın 11-ci bəndinə əsaslanaraq belə nəticəyə gəlmək olar ki, faizlər X1 Şirkəti tərəfindən təqdim edilmiş borclara münasibətdə ödənilmişdirsə, həmin faizlər yalnız Niderland Krallığı ərazisində vergiyə cəlb olunur. Məhkəmə kollegiyası iddiaçının dəlili ilə bağlı qeyd edilməsini zəruri hesab edir ki, Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 125.1-ci maddəsinə əsasən qeyri-rezidentin, bu Məcəllənin 13.2.16-cı maddəsi ilə Azərbaycan mənbəyindən əldə olunan gəliri kimi müəyyən edilən və qeyri-rezidentin Azərbaycan Respublikasının ərazisindəki daimi nümayəndəliyinə aid olmayan ümumi gəlirindən ödəmə mənbəyində xərclər çıxılmadan aşağıdakı dərəcələrlə vergi tutulur: Həmin Məcəllənin 125.3-cü maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikasının tərəfdar çıxdığı ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılması haqqında beynəlxalq müqavilələrdə vergilərin aşağı dərəcəsi və ya vergilərdən tam azad olunma nəzərdə tutulduğu halda, ödəmə mənbəyində artıq tutulmuş vergi məbləği bu Məcəllənin 87.4-cü maddəsində müəyyən edilmiş qaydada geri qaytarılır. Səyyar vergi yoxlamasının aparıldığı dövrdə qüvvədə olmuş «Azərbaycan Respublikası ilə digər dövlətlar arasında ikiqat vergitutmanın aradan qaldırılmasına dair beynəlxalq sazişlərin inzibatçılığı Qaydaları»nın 8.1-ci maddəsinə əsasən Azərbaycan Respublikasında daimi nümayəndəlik və ya daimi baza vasitəsilə fəaliyyət göstərməyən qeyri-rezidentin Azərbaycan Respublikasındakı mənbələrdən əldə etdiyi gəlirlərdən, bu Qaydaların 8.2-ci bəndində göstərilən gəlirlər istisna olmaqla, ödəmə mənbəyində xərclər çıxılmadan Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 125-ci maddəsində göstərilən dərəcələrlə vergi tutulmalıdır. Beynəlxalq müqavilədə həmin gəlirlərə münasibətdə məhdud vergitutma və ya azadolma nəzərdə tutulduğu hallarda, qeyri-rezident tərəfindən artıq ödənilmiş (ödəmə mənbəyində artıq tutulmuş) vergilər müvafiq qanunvericiliyə əsasən, bu Qaydaları 12-ci bölməsində göstərilən qaydada qeyri-rezidentə qaytarılmalıdır. Həmin Qaydaların 8.2-ci bəndinə əsasən beynəlxalq müqavilədə qeyri-rezidentin Azərbaycan Respublikasındakı mənbələrdən əldə etdiyi dividendlərə, faizlərə və royaltilərə münasibətdə məhdud vergitutmanın və ya azadolmanın tətbiq edilməsi nəzərdə tutulduğu hallarda, həmin qeyri-rezident tərəfindən gəlir ödəyən şəxsə bu Qaydalara əlavə edilən DTA-03 forması tətbiq edildiyi halda belə məhdud vergitutma və ya azadolma əvvəlcədən tətbiq edilir. Sadalanan maddi hüquq normalarının tələblərindən göründüyü kimi, vergi ödəyicisi qeyri rezidentə edilən ödənişlərdən vergi orqanına DTA-03 forması təqdim etməli və ya Vergi Məcəlləsinin 125-ci maddəsinə uyğun olaraq ödəmə mənbəyində vergi tutmalı, sonra təqdim edilmiş DTA-03 formasına əsasən tutulmuş vergilər ödəyiciyə geri qaytarılmalıdır. İşin materiallarından vergi ödəyicisi olan iddiaçının yoxlanılan dövrdə qeyd olunan Qaydaların tələblərinə əməl etməsi müəyyən edilmir. Məhkəmə araşdırmasına da iddiaçı tərəfindən bu barədə hər hansı mötəbər sübut təqdim edilməmişdir. Ona görə də, məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, cavabdeh inzibati orqanın mübahisələndirilən qərarda ödəmə mənbəyində verginin azaldılması ilə bağlı gəldiyi nəticə Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 92 və 125-ci maddələrinin tələblərinə uyğun olmuşdur. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 92-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllədə nəzərdə tutulan hallarda ödəmə mənbəyində gəlirdən (mənfəətdən) vergi tutmadan həmin məbləği ödəyən hüquqi şəxslər və onların müvafiq işçiləri və ya fiziki şəxslər verginin tutulmamasına və büdcəyə köçürülməməsinə görə bu Məcəllənin tələblərinə uyğun olaraq məsuliyyət daşıyırlar. Yoxlanılan dövrdə vergi orqanı tərəfindən həmçinin müəyyən edilmişdir ki, (i.v 74) X12 Khodabakhsha (müştəri nömrəsi ********) məxsus hesablar üzrə ümumi qalığın xx xxxx 2014-cü il tarixinə 50.000 ABŞ dollarını keçdiyini və hesab sahibinin ABŞ əlamətinin mövcud olduğu nəzərə alınaraq, müvafiq hərtərəfli yoxlama prosedurunun tətbiqi zərurəti yaranmışdır. Lakin bank hesab sahibi barədə məlumatlar müvafiq dövlətin səlahiyyətli orqanlarına məlumat verilmədiyi, həmçinin xx xxxx 2014-cü ildən sonra da yeni hesab açılmasına baxmayaraq əməl etməyən hesab sahibi kimi də hesab barədə məlumat verilməmişdir. Bu səbəbdən Vergi Məcəlləsinin 60.3.3-cü maddəsinə əsasən həmin Məcəllənin 76-1-ci maddəsinin tələblərini icra etməməyə görə maliyyə institutuna aparılmış əməliyyatın ümumi məbləğinin 30 faizi miqdarında maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təkllif olunmuşdur. Hesab sahibinin 2016-cı il üçün hesabları üzrə ümumilikdə 243.800,11 manat olduğuna görə 73.140,03 manat maliyyə sankiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur. xx xxx 2016-cı il tarixində «xxxx» Şirkətinə Azərbaycan Respublikasındakı filialına dollar və manat hesab açılmış və bu barədə 2016-cı il üzrə «Maliyyə institutları tərəfindən məlumat verilməli hesablar barədə hesabat»da hesabat verilməli hesablar barədə məlumat verilmədiyinə görə 800 manat maliyyə sanksiyasının tətbiqi təklif edilmişdir. Eyni zamanda 2017-ci ilin yanvar-iyul ayları ərzində hüquqi və fiziki şəxslərə açılmış hesablara dair özünüqiymətləndirmə sənədləri yoxlanılmış və müəyyən edilmişdir ki, 399 hesab sahibindən özünüqiymətləndirmə sənədləri əldə olunarkən maliyyə institutu tərəfindən Sazişin tələblərinə əməl edilməmişdir. Buna görə də, 39.900 manat (399x100) maliyyə sanksiyasının tətbiq edilməsi təklif olunmuşdur». Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin: 60.3.1-ci maddəsinə əsasən (yoxlanılan dövrdə olan redaksiyası) maliyyə institutları tərəfindən hüquqi və fiziki şəxslərə hesab açıldıqda və ya maliyyə xidmətləri göstərildikdə, Azərbaycan Respublikasının normativ hüquqi aktlarının, habelə vergi və maliyyə məlumatlarının mübadiləsini nəzərdə tutan Azərbaycan Respublikasının tərəfdar çıxdığı beynəlxalq müqavilələrin tələblərinə əməl edilməməsinə görə – hər belə hesab və ya əməliyyat üçün 100 manat məbləğində; 60.3.3-cü maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 76-1-ci maddəsinin tələblərini icra etməməyə görə-aparılmış əməliyyatın ümumi məbləğinin 30 faizi miqdarında, bu hesablar üzrə əməliyyat aparılmadıqda isə, hər belə hesab üçün 400 manat məbləğində maliyyə sanksiyaları tətbiq edilir. İddia ərizəsindən göründüyü kimi, cavabdeh vergi orqanının yoxlanılan dövrdə iddiaçı tərəfindən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 60.3.3-cü maddəsinin tələblərinə əməl edilməməsi ilə bağlı mövqeyinin əsassız olması ilə bağlı iddiaçı tərəfindən hər hansı dəlili irəli sürülməmişdir. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin **********111426 saylı səyyar vergi yoxlama aktını tərtib edərkən və yoxlama müddəti artırılarkən prosessual qanunvericiliyin tələblərinə riayət edilməməsi və yoxlama müddətlərinin Azərbaycan Respublikası Ədliyyə Nazirliyinin Reyestrinə yoxlayıcı orqan tərəfindən daxil edilməməsinə dair dəlillərini əsassız hesab edir. Belə ki, cavabdeh orqanın xx xxxxxxxx 2017-ci il tarixli qərarına əsasən Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 38.3.5-ci maddəsinə uyğun olaraq növbədən kənar yoxlama keçirilmiş, yoxlamanın nəticəsi kimi xx xxxxxx 2018-ci il tarixli səyyar vergi yoxlama aktı tərtib edilmiş və həmin akt əsasında vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə xx xxxx 2018-ci il tarixli qərar qəbul edilmişdir. Yoxlamanın qeydiyyata alınmasına dair xx xxxxxxxx 2017-ci il tarixli KY ********* saylı “sahibkarlıq sahəsində aparılan yoxlamaların vahid məlumat reyestrindən çıxarış”dan görünür ki, yoxlamanın başa çatma müddəti xx xxxxxxx 2017-ci il göstərilsə də, sonradan Vergilər Nazirliyi yanında Vergi qanunvericiliyinin İcrasına Nəzarət Departamentinin qərarları ilə yoxlama müddəti xx.xx.2017-ci il tarixindən xx.xx.2017-ci il tarixinədək (44 gün) və xx.xx.2017-ci il tarixindən xx.xx.2018-ci il tarixinədək (48 gün) artırılmış və bu zaman vergi qanunvericiliyinin tələbləri pozulmamışdır. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 38.1-ci maddəsinə əsasən səyyar vergi yoxlaması, o cümlədən elektron audit vergi orqanının qərarına əsasən həyata keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması növbəti və növbədənkənar ola bilər. Növbəti səyyar vergi yoxlaması keçirildikdə, vergi orqanı tərəfindən vergi ödəyicisinə vergi yoxlamasının başlanmasından azı 15 gün əvvəl yazılı bildiriş göndərilir. Həmin Məcəllənin 38.2-ci maddəsinə əsasən vergi ödəyicisinə göndərilən bildirişdə vergi yoxlamasının əsası və tarixi, habelə vergi ödəyicisinin və vergi orqanlarının hüquq və vəzifələri göstərilməlidir. Növbəti səyyar vergi yoxlaması təqvim ili ərzində bir dəfədən çox olmayaraq keçirilir. Səyyar vergi yoxlaması 30 gündən artıq davam edə bilməz. Müstəsna hallarda, yuxarı vergi orqanının qərarına müvafiq olaraq səyyar vergi yoxlamasının keçirilməsi müddəti 90 günə qədər artırıla bilər. Aşağıda göstərilən hallarda yuxarı vergi orqanının əsaslandırılmış qərarına əsasən səyyar vergi yoxlamasının nəticələri üzrə aktın tərtibi müddəti 30 gündən çox olmayan müddətə uzadıla bilər: -nümunə kimi götürülən əşyaların tədqiqi, səyyar vergi yoxlaması zamanı ekspertizanın keçirilməsi və ya mütəxəssis tərəfindən rəy verilmə üçün müxtəlif bilik sahələrindən istifadə etməklə aparıldıqda; -səyyar vergi yoxlaması ilə əlaqədar vergi orqanları tərəfindən göndərilən sorğulara cavabların alınma müddətləri cavab göndərən şəxslər tərəfindən pozulduqda. Həmin Məcəllənin 38.3.5-ci maddəsinə əsasən vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı məlumat əsasında vergi ödəyicisinin gəlirlərinin və ya vergitutma obyektinin gizlədilməsinin (azaldılmasının) əlamətləri müəyyən edildikdə vergi orqanları tərəfindən növbədənkənar vergi yoxlaması hallarda keçirilə bilər. Azərbaycan Respublikası İPM-nin 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iş üzrə sübutların məcmusuna hüquqi qiymət verərək belə qənaətə gəlir ki, yuxrıda göstərilənlərə əsasən cavabdehin «Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında» **********143707 saylı, xx xxxx 2018-ci il tarixli qərarının ləğvi üçün əsaslar mövcud deyildir. Birinci instansiya məhkəməsi iddia tələbinə qiymət verərkən cavabdehin qərarın verilməsinə əsas olan sübutları təqdim edə bilməməsini qeyd etməklə kifayətlənmiş, cavabdehin səyyar vergi yoxlaması aktında müəyyən etdiyi hallara hər hansı hüquqi qiymət verməmiş, bununla da tətbiq edilməli olan maddi hüquq normasını tətbiq etməmiş və düzgün olmayan nəticəyə gəlmişdir. Odur ki, birinci instansiya məhkəməsinin iş üzrə qərarı cavabdehin xx xxxx 2018-ci il tarixli **********143707 saylı "Vergi ödəyicisinin məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında Qərar"ının ləğv edilməsi hissəsində ləğv edilməli, həmin hissədə yeni qərar qəbul edilərək, iddia həmin hissədə təmin edilməməli, cavabdehin apellyasiya şikayəti həmin tələbə aid hissədə təmin olunmalıdır.
Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 89, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası
Qərara aldı:
Apellyasiya şikayəti qismən təmin edilsin. Hazırkı iş üzrə 2 saylı Bakı İnzibati-İqtisadi Məhkəməsinin 2-1(82)-3189/2018 saylı, xx xxxxxxxx 2018-ci il tarixli qərarı «Cavabdehin «Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi haqqında» xx xxxx 2018-ci il tarixli, **********143707 saylı qərarının ləğv edilməsi hissəsində ləğv edilsin. Həminhissədəyeniqərarqəbuledilsin. İddiaçı Ləğv prossesində olan İddiaçı Əmanətlərin Sığortalanması Fondunun cavabdeh Azərbaycan Respublikası Vergilər Nazirliyi yanında Milli Gəlirlər Departamentinə qarşı cavabdehin «Vergi ödəyicisinin vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə məsuliyyətə cəlb edilməsi barədə» xx xxxx 2018-ci il tarixli **********143707 saylı qərarın ləğvedilməsibarədəiddiasıtəminedilməsin. Qərardan təqdim olunduğu gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsi vasitəsilə Azərbaycan Respublikası Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına (Bakı şəhəri, Y.Səfərov küçəsi 14, 1193-cü məhəllə) kassasiya şikayəti verilə bilər.
Sədrlik edən: Hakimlər: Düzdür: Sədrlik edən: H.Ü.Həmidov