Bakı Apellyasiya Məhkəməsi Qərar — İş №2-1(103)-3061/2023

Azərbaycan Respublikası adından QƏRAR Bakı şəhəri İş № 2-1(103)-3061/2023 13.12.2023 BAKI APELLYASİYA MƏHKƏMƏSİ İddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyətinin Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı “qərarların ləğv edilməsi, ƏDV məbləğlərinin ƏDV bəyannamələri üzrə bərpa edilməsi və şəxsi vərəqədə əks olunması” tələbinə dair iddiası üzrə GİRİŞ HİSSƏ Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası X14 Cəmilovanın sədrliyi və məruzəsi ilə, Kamran Hüseyn oğlu Əkbərov və İkram Sabir oğlu Şirinovdan ibarət tərkibdə, X10-Yusiflinin katibliyi ilə, İddiaçının nümayəndələri X4 və X11, Cavabdehin nümayəndəsi X3 iştirakı ilə, İddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyətinin cаvаbdеh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qаrşı “qərarların ləğv edilməsi, ƏDV məbləğlərinin ƏDV bəyannamələri üzrə bərpa edilməsi və şəxsi vərəqdə əks olunması öhdəliyinin cavabdehin üzərinə qoyulması” tələbinə dair iddiası üzrə Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5098/2023 saylı 15 may 2023-cü il tarixli qərarından cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayətinə 13 dekabr 2023-cü il tarixdə Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin (ünvan: ünvan 2əhəllə) binasında açıq məhkəmə iclasında şifahi məhkəmə baxışı qaydasında baxaraq aşağıdakı qərarı qəbul etdi. TƏSVİRİ HİSSƏ İşin halları: İddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti dövlət qeydiyyatına alınmış vergi ödəyicisidir. İddiaçı tərəfindən cavabdehə 2021-ci ilin yanvar-iyun, iyul-sentyabr və oktyabrdekabr ayları üzrə ƏDV bəyannamələri təqdim edilmiş, sonradan həmin dövrlər üzrə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr 2022-ci ildə təqdim edilmiş bəyannamələrdə əks etdirilmiş və 2021-ci ilin dekabr ayı üzrə 2.413.818,03 manat (ƏDV məbləği 434.487,25 manat), 2022ci ilin yanvar ayı üzrə 912.138,36 manat (ƏDV məbləği 164.184,90 manat), 2022-ci ilin fevral ayı üzrə 731.930,63 manat (ƏDV məbləği 131.747,51 manat) olmaqla ümumilikdə 4.057.887,02 manat (ƏDV məbləği 730.419,66 manat) azaldılmışdır. Daha sonra cavabdeh tərəfindən iddiaçı barədə kameral vergi yoxlaması aparılmış və kameral vergi yoxlaması nəticəsində iddiaçı barədə “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 2022-ci il 27 may tarixli **********946000, **********936300, **********943900 nömrəli qərarlar qəbul edilmişdir. Həmin qərarlar nəticəsində cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən iddiaçıya 2021-ci ilin dekabr ayı üzrə 434.487,25 manat, 2022-ci ilin yanvar ayı üzrə 164.184,90 manat və 2022-ci ilin fevral ayı üçün isə 131.747,51 manat olmaqla, ümumilikdə qeyd olunan dövr üzrə 730.419,66 manat əlavə dəyər vergisi hesablanmışdır. İddiaçı həmin qərarları əsassız hesab edərək inzibati qaydada Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinə şikayət vermiş, lakin şikayəti **********476000 saylı xx.xx.2022-ci il tarixli qərarla təmin edilməmişdir. İddiаçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti Bakı İnzibati Məhkəməsində cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qarşı iddia qaldıraraq Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 27 may 2022-ci il tarixli **********946000, **********936300, **********943900 nömrəli qərarlarının ləğv edilməsi, cavabdehin üzərinə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr əks etdirilmiş 2021-ci ilin dekabr, 2022-ci ilin yanvar və fevral aylarının ƏDV bəyannamələri üzrə ƏDV məbləğlərinin bərpa edilməsi və şəxsi vərəqədə əks olunması öhdəliyinin qoyulması haqqında qərar qəbul edilməsini xahiş etmişdir. İddiaçının əsaslandırması: İddia onunla əsaslandırılmışdır ki, iddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti tərəfindən 2021-ci ilin dekabr, 2022-ci ilin yanvar və fevral aylarının ƏDV bəyannamələrinin 318-319-cu sətirlərində Vergi Məcəlləsinin 163-cü maddəsinə uyğun olaraq əvvəlki dövrləri əhatə edən bəyannamələrlə təqdim edilmiş dövriyyələr dəqiqləşdirilərək azaldılmışdır. Belə ki, 2021-ci ilin yanvar-iyun ayları üzrə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr həmin ilin dekabr ayı üzrə, 2021-ci ilin iyul-sentyabr ayları üzrə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr 2022-ci ilin yanvar ayı üzrə və 2021-ci ilin oktyabr, dekabr ayları üzrə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr 2022-ci ilin fevral ayı üzrə təqdim edilmiş bəyannamələrdə əks etdirilmiş və 2021-ci ilin dekabr ayı üzrə 2413818,03 manat (ƏDV məbləği 434487,25 manat), 2022-ci ilin yanvar ayı üzrə 912138,36 manat (ƏDV məbləği 164184,90 manat), 2022-ci ilin fevral ayı üzrə 731930,63 manat (ƏDV məbləği 131 747,51 manat) olmaqla, ümumilikdə 4057887,02 manat (ƏDV məbləği 730419,66 manat) azaldılmışdır. Dəqiqləşmələrə səbəb iki ölkənin, Azərbaycan və X15 administrasiyaları rəhbərləri arasında imzalanmış razılaşma protokolu olmuşdur. xx.xx.2021-ci il tarixli sonuncu razılaşma protokoluna əsasən 2021-ci il üzrə tərəflər bir-birlərinin inventar parkına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8 sutka üzrə hər iki tərəf, karbamid daşınmasında istifadə olunan taxıldaşıyan tip Gürcüstan vaqonlarına görə "xxxx" QSC isə ilk 12 sutka vaqonların istifadə haqqından azad edilirlər. MDB üzvü olan ölkələr tərəfindən X19nın işlərinin dövlətlərarası səviyyədə koordinasiya olunması və onun razılaşdırılmış fəaliyyət prinsiplərinin hazırlanması məqsədilə xx.xx.1992-ci il tarixli Sazişə əsasən MDB Birliyinə üzv olan 11 dövlətin X19nın idarəetmə orqanlarının administrasiyalarının rəhbərlərindən ibarət X19 Şurası yaradılması barədə razılığa gəlinmişdir. Daha sonra xx.xx.1992-ci ildə MDB-yə üzv olan ölkələrin başçılarının qərarı ilə Şura və onun Müdirliyinin Əsasnamələri təsdiq edilmişdir. Şura tərəfindən təsdiqlənmiş sənədlər üzv ölkələrin dəmir yolu administrasiyaları üçün icrası labüd olan beynəlxalq sənədlər hesab olunurlar. X19 Şurasının 5 aprel 1996-cı il tarixli qərarı ilə “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması qaydası” təsdiq edilmişdir. Həmin Qaydaların 1.31-ci bəndinə əsasən Sazişin iştirakçısı olan digər dövlətlərin dəmir yolu administrasiyalarının maraqlarına toxunmursa Sazişin iştirakçısı olan dövlətlərin dəmir yolu administrasiyaları öz aralarında vaqonlardan qarşılıqlı istifadəyə dair, o cümlədən istifadə şərtləri və qarşılıqlı ödəniş tariflərinin məbləği və hesablaşmalar barədə ikitərəfli və çoxtərəfli xüsusi sazişlər bağlaya bilərlər (müqavilənin bağlanması barədə dəmir yolu administrasiyaları tərəfindən Şuranın Müdirliyinə bildirilməklə). Qaydaların 4-cü hissəsində “vaqon istifadəsinə görə haqq” dövlətlərarası qovşaq nöqtəsində sahibinə və ya üçüncü ölkəyə təhvil verildiyi ana qədər vaqon-sutka əsas götürülmüş hesablanmış məbləği ehtiva edir. Qaydaları əsas götürərək Azərbaycan və X15 administrasiyaları öz aralarında hər iki tərəfin maraqlarını təmin edəcək şərtlərlə yük vaqonlarından istifadəyə görə Protokol (Razılaşma) imzalamışlar. 20 may 2021-ci il tarixdə imzalanmış protokolda 2021-ci il üzrə tərəflər bir-birlərinin inventar parkına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8 sutka üzrə hər iki tərəf, karbamid daşınmasında istifadə olunan taxıldaşıyan tipli Gürcü vaqonlarına görə isə "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti ilk 12 sutka üzrə vaqonların istifadə haqqından azad edilirlər. Başqa sözlə göstərilən qaydada hesablaşma “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə uyğun olaraq “0” tarif tətbiq etməklə aparılmışdır. 20 may 2021-ci il tarixdə imzalanmış Protokola əsasən hesablaşmaların aparılması baza tarifləri əsasında tərtib edilmiş ilkin hesabatların, hər ay üzrə tərtib edilən Protokollar əsasında yenidən hesablanaraq tərtib edilməsi nəzərdə tutulmuşdur. Lakin qeyd edilən hallara baxmayaraq 2021-ci ilin ilk 6 ayı üzrə yenidən hesablaşma üçün əsas olan Protokol 22-24 dekabrda, iyul-sentyabr ayları üzrə 18 yanvar 2022-ci ildə, oktyabr-dekabr ayları üzrə isə xx.xx.2022ci ildə tərtib edilərək nəzərdə tutulan qaydada hər ay üzrə deyil, gecikmə ilə rəsmiləşdirilmişdir. Protokolların gec tərtib edilərək rəsmiləşdirilməsi səbəbindən tərəflər vaqonlardan istifadəyə görə haqları baza tarifləri əsasında tam məbləğdə hesablamışlar. Başqa sözlə yuxarıda qeyd edilən aylar üzrə ƏDV bəyannamələrində 20 may 2021-ci il tarixli Protokolda nəzərdə tutulduğu kimi 8 və 12 sutkaya görə azad olma (“0” tarif) tətbiq edilmədən hesablanmış dövriyyələrlə əks etdirilmişdir. Protokollar imzalandıqca iddiaçı yuxarıda göstərilən qaydada bəyannamələrdə dövriyyələr dəqiqləşdirilmişdir. Yəni 2021-ci ilin dekabr ayında imzalanmış Protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin yanvar- iyun ayları üzrə, 2022-ci ilin yanvar ayında imzalanmış protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin iyul-sentyabr ayları üzrə, 2022-ci ilin mart ayının 1-də imzalanmış Protokola əsasən fevral ayının (2022-ci il) bəyannaməsində 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə dövriyyələr dəqiqləşdirilərək azaldılmışdır. Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsi təqdim edilmiş dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsinə əsas olan sənədləri və izahat məktublarında göstərilmiş açıqlamaları və izahatları nəzərə almadan “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması” barədə xx.xx.2022-ci il tarixli, **********936300, **********946000, **********943900 nömrəli qərarlar qəbul edərək dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsi nəticəsində azaldılmış ümumilikdə 730419,66 manat ƏDV məbləğlərini ləğv etmişdir. Həmin qərarların ləğv edilməsi barədə Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti tərəfindən müraciət edilsə də, müraciət təmin edilməmişdir. Cavabdehin etirazları: Cavabdeh tərəfindən iddiaya dair yazılı etiraz verilərək bildirilmişdir ki, kameral vergi yoxlaması ilə aparılmış araşdırma zamanı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti tərəfindən xx.xx.2022-ci il tarixdə 2021-ci ilin dekabr, xx.xx.2022-ci il tarixdə 2022-ci ilin yanvar və xx.xx.2022-ci il tarixdə 2022-ci ilin fevral ayları üçün təqdim edilmiş dəqiqləşdirilmiş ƏDV bəyannamələrinin 319.1-ci (ƏDVyə cəlb olunan azaldılan dövriyyələr üzrə ƏDV-nin hesablanması) sətirinin ödənilmiş məbləğ hissəsində vergi tutulan dövriyyə mənbələrinin 2021-ci ilin dekabr ayı üzrə 2413818.03 manat (ƏDV məbləği 434487.25 manat), 2022-ci ilin yanvar ayı üzrə 912138.36 manat (ƏDV məbləği 164184.90 manat), 2022-ci ilin fevral ayı üzrə 731930.63 manat (ƏDV məbləği 121747.51 manat) olmaqla ümumilikdə 405787.02 manat (ƏDV məbləği 730419.66 manat) azaldılması müəyyən edilmişdir. Qeyd edilənlərə əsasən, Cəmiyyətə vergi orqanı tərəfindən “Kameral vergi yoxlaması üçün zəruri olan sənədlərin (məlumatların) tələb edilməsi haqqında” xx.xx.2022-ci il tarixli, xx.xx.2022-ci il tarixli və xx.xx.2022-ci il tarixli məktublar göndərilərək müvafiq dövr üzrə dəqiqləşdirilmiş bəyannamələrin və araşdırma üçün zəruri olan sənədlərin təqdim edilməsi tələb edilmiş, lakin vergi ödəyicisi tərəfindən göndərilmiş məktublara əsaslı və ətraflı münasibət bildirilmədiyi üçün 2021-ci ilin dekabr ayı üzrə 434487.25 manat, 2022-ci ilin yanvar ayı üzrə 164184.90 manat və 2022-ci ilin fevral ayı üçün isə 131747.51 manat olmaqla, ümumilikdə qeyd olunan dövr üzrə 730419.66 manat əlavə dəyər vergisi məbləği hesablanaraq müvafiq olaraq “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” xx.xx.2022-ci il tarixli **********936300, **********946000 və **********9943900 nömrəli qərarlar qəbul olunmuşdur. "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti iddia ərizəsində onun tərəfindən “X15” SC-dən xidmətlərin alındığını və qarşılıqlı olaraq heç bir ödənişin edilmədiyini (ilk 8-12 gün ərzində) bildirmiş və əsas kimi MDB ölkələrinin X19 Şurasının Qərarları ilə təsdiq edilmiş “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması qaydaları”nın 1.31-ci maddəsini qeyd etmişdir. Cəmiyyət tərəfindən təqdim edilmiş təsdiqedici sənədlərdən məlum olmuşdur ki, X1 ölkələr xx.xx.1992-ci il tarixdə bağlanmış Sazişə əsasən X1 11 ölkənin X19nı idarəetmə orqanlarının administrasiyalarının rəhbərlərindən ibarət X19 Şurası yaradılması barədə razılığa gəlmişlər. X19 Şurasının xx.xx.1996-cı il tarixli qərarı ilə “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması” Qaydaları təsdiq edilmişdir. Qaydaların 1.31-ci maddəsinə əsasən Sazişin iştirakçısı olan digər dövlətlərin dəmir yolu administrasiyalarının maraqlarına toxunmursa Sazişin iştirakçısı olan digər dövlətlərin dəmir yolu administrasiyaları öz aralarında vaqonlardan qarşılıqlı istifadəyə dair, o cümlədən istifadə şərtləri və qarşılıqlı ödəniş tariflərinin məbləği və hesablaşmalar barədə ikitərəfli və çoxtərəfli xüsusi sazişlər bağlaya bilərlər (belə bir müqavilənin bağlanması barədə dəmir yolu idarələri tərəfindən Şuranın Müdürliyinə məlumat verməklə). “X21” SC-nin rəhbərlərinin xx.xx.2021-ci il tarixli görüşünün Protokoluna əsasən “X21” SC və "xxxx" QSC-nin rəhbərləri arasında aparılmış danışıqlar nəticəsində tərəflərin bir-birinin öz inventar parkının yük vaqonlarından istifadə haqqından azad edilməsi barədə qərar qəbul edilmişdir. Həmçinin həmin Protokola əsasən yük vaqonlarından istifadəyə görə ödənişdən 8 və 12 gün müddətinə azad edilmə yenidən hesablama vərəqələrinə uyğun olaraq həyata keçirilir və tərəflər hər ay yenidən hesablama məbləğlərini qarşılıqlı hesablaşmalarda əks etdirmək üçün üzləşdirirlər. Göründüyü kimi, X19 Şurasının təsdiq etdiyi Qaydalar iştirakçılara öz aralarında xüsusi saziş bağlayaraq xidmət haqları və qarşılıqlı istifadə şərtlərinin müəyyən edilməsi imkanlarını tanımaqla həmin subyektlərin öz təsərrüfat fəaliyyətlərində tənzimləmə imkanı vermişdir. Belə ki, tərəflər arasında əldə olunan razılaşmada yük vaqonlarından istifadəyə görə hesablaşmaların (8-12 gün ərzində) qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirilməsi nəzərdə tutulmuş və təqdim edilmiş sənədlərin heç birində bu əməliyyatların vergilərdən azad edilməsi ilə bağlı hər hansı müddəa nəzərdə tutulmamışdır. Eyni zamanda, ƏDV-nin məqsədləri üçün vergi tutulan əməliyyatların aparıldığı vaxt vergi qanunvericiliyi ilə tənzimlənir. Cəmiyyət tərəfindən Azərbaycan Respublikasında “X15” SC-yə göstərilmiş xidmətlərin dəyəri ƏDV-nin məqsədləri üçün vergiyə cəlb olunur və xidmətin dəyəri üzrə təqdim edilmiş ƏDV bəyannaməsinin “Təqdim edilmiş mal, iş və xidmətlərin dəyəri (ƏDV nəzərə alınmaqla) sütunun 301.1-ci sətirində “Malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi üzrə əməliyyatlar”, qarşılıqlı hesablamalar aparıldıqda öhdəliyin ləğv edildiyi hissəsi bəyannamənin “daxil olmuş məbləğ (ƏDV nəzərə alınmadan)” sütunun 301.1-ci sətrində “Malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi və xidmətlərin göstərilməsi üzrə əməliyyatlar”, qarşılıqlı olaraq öhdəliyin ləğv edilmədiyi, barter əməliyyatının həyata keçirilmədiyi, tələb hüququ güzəşt edilmədikdə və ya nağd pul vəsaitini almadıqda, nağdsız ödəmədə isə pul vəsaitinin bankda onun hesabına və ya sərəncamçısı ola biləcəyi hesaba mədaxil olmadığı hallarda, qalan vəsait bəyannamənin “Hesabat dövrü (ay) üzrə yaranan debitor borc məbləği” sütununun 307.1-ci sətirində “ƏDV-nə 18 faiz dərəcə ilə cəlb olunan əməliyyatlar” bəyan edilməlidir. Eyni zamanda, «Azərbaycan Dəmir Yolları” QSC tərəfindən inventar parklarına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8-12 gün ərzində hesablaşmaların qarşılıqlı olaraq ləğv edilməsi ƏDV-nin məqsədləri üçün 18 faiz dərəcə ilə vergi tutulan əməliyyat olduğu və göstərilmiş bu xidmətlər üzrə hesablaşmaların qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirildiyi vaxt vergi tutulan əməliyyatın aparıldığı vaxt hesab edildiyi üçün qeyd olunan hallar Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 163-cü maddəsinə aid edilmir. «Azərbaycan Dəmir Yolları” QSC və “X15” SC arasında əldə olunan razılaşmada yük vaqonlarından istifadəyə görə hesablaşmaların (8-12 gün ərzində) qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirilməsinin nəzərdə tutulduğunu, sənədlərin heç birində bu əməliyyatların vergilərdən azad edilməsi ilə bağlı heç hansı müddəanın nəzərdə tutulmadığını, «Azərbaycan Dəmir Yolları” QSC və “X18” SC tərəfindən inventar parklarına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8-12 gün üzrə hesablaşmaların qarşılıqlı olaraq ləğv edilməsi ƏDV-nin məqsədləri üçün 18 faiz dərəcə ilə vergi tutulan əməliyyat olduğunu, göstərilmiş bu xidmətlər üzrə bu hesablaşmaların qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirildiyi vaxt vergi tutulan əməliyyatın aparıldığı vaxt hesab edildiyini nəzərə alsaq bu əməliyyatlar Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 163-cü maddəsinin müddəalarına aid olmamışdır. Birinci instansiya məhkəməsinin gəldiyi nəticə: Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5098/2023 saylı 15 may 2023-cü il tarixli qərarı ilə iddianın təmin edilərək, cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin iddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti barədə qəbul edilmiş “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 27 may 2022-ci il tarixli **********946000, **********936300, **********943900 nömrəli qərarlarının ləğv edilməsi və cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin üzərinə iddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyətinin dəqiqləşdirilmiş dövriyyələri əks etdirilmiş 2021-ci ilin dekabr, 2022-ci ilin yanvar və fevral aylarının ƏDV bəyannamələri üzrə ƏDV məbləğlərinin bərpa edilməsi və şəxsi vərəqədə əks olunması öhdəliyinin qoyulması qərara alınmışdır. Həmin qərardan narazı qalan cavabdeh tərəfindən apellyasiya şikayəti verilərək, qərarın ləğv edilməsi və iddia tələbinin rədd edilməsi barədə qərar qəbul edilməsi xahiş edilmişdir. Apellyasiya şikayətinin dəlilləri: Cavabdehin apelyasiya şikayəti onun iddiaya dair etirazının məzmunu ilə eynilik təşkil etməklə əlavə olaraq bildirilmişdir ki, məhkəmə iddia tələbini təmin edərkən xx.xx.1992-ci il tarixli sazişə istinad etmiş və ƏDV dövriyyələri üzrə azalma verilmənin əsası kimi Azərbaycan və X15 arasında olan razılaşmaya əsasən "0" tarif qiymətinin olduğunu bildirmişdir. Məhkəmə tərəfindən istinad edilən Saziş və bu sazişə uyğun qəbul edilmiş qaydalarda hər hansı əməliyyatların vergidən azad edilməsi nəzərdə tutulmamışdır. Halbuki istinad edilen sazişdə va qaydalarda hər hansı vergi güzəşti nəzərdə tutulmamış, sadəcə iki vergi ödəyicisi arasında hesablaşmalar bir-birinə göstərilmiş xidmətlərlə əvəzləşdirilmiş və sadəcə bir-birilərinə ödəniləcək məbləğlər qarşılıqlı surətdə əvəzləşdirilmişdir. Lakin məhkəmə tərəfinden bu hesablaşma araşdırılmamış və vergi ödəyicisinin qarşı tərəfə ödənilməli və qarşı tərəfdən alınmalı olan məbləğlərinin qarşılıqlı əvəzləşmələr nəticəsində öhdəliklərinin bağlanıldığına qiymət verilməmişdir. Halbuki iddiaçı tərəfdən də təqdim edilmiş aktlar üzrə hesablaşmalarla əlaqədar iş xidmət üzrə dəyərin faktiki məbləği müəyyən edilmiş, hər ayın sonunda həmin iş xidmətlərin bir qismini "0" tarif tətbiq etməklə vergilərdən azad etmişdi. Saziş üzrə hər hansi xidmətləri qarşılıqlı olaraq "0" tariflə müəyyənləşdirilməsi yalnız sazişin tərəfləri arasında olan münasibətlərə tətbiq edilə bilər. Başqa sözlə həmin razılaşma vergi ödəyicisinin vergi öhdəliklərinə münasibətdə hüquqi təsirə malik olmasından ötrü həmin sazişin özündə vergi güzəştləri və azadolmaları ilə bağlı normalar öz əksini tapmalıdır. Apellyasiya şikayətinə etirazın dəlilləri: Etiraz onunla əsaslandırılmışdır ki, apellyasiya şikayəti tamamilə əsassız və qanunsuz olduğuna görə təmin edilməməlidir. Belə ki, Azərbaycan və X13 administrasiyaları rəhbərləri arasında imzalanmış Razılaşma Protokolları olmuşdur. 20 may 2021-ci il tarixli sonuncu Protokola əsasən 2021-ci il üzrə tərəflər bir-birlərinin inventar parkına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8 sutka üzrə hər iki tərəf, karbamid daşınmasında istifadə olunan taxıldaşıyan tipli Gürcü vaqonlarına görə isə "xxxx" QSC ilk 12 sutka üzrə vaqonların istifadə haqqından azad ediliblər. X1 ölkələr tərəfindən X19nın işlərinin dövlətlərarası səviyyədə koordinasiya olunması və onun razılaşdırılmış fəaliyyət prinsiplərinin hazırlanması məqsədilə 14 fevral 1992-ci il tarixli Sazişə əsasən X1 11 dövlətin X19nı idarəetmə orqanlarının administrasiyalarının rəhbərlərindən ibarət X19 Şurası yaradılması barədə razılığa gəlinmişdir. Daha sonra 20 mart 1992-ci il tarixdə X1 ölkələrin başçılarının qərarı ilə Şura və onun Müdirliyinin Əsasnamələri təsdiq edilmişdir. Qeyd etmək lazımdır ki, Şura tərəfindən təsdiqlənmiş sənədlər üzv ölkələrin dəmiryolu administrasiyaları üçün icrası labüd olan, beynəlxalq sənədlər hesab olunur. X22 Şurasının 5 aprel 1996-cı il tarixli qərarı ilə “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması Qaydaları” təsdiq edilmişdir. Qaydaların 1.31-ci bəndinə əsasən Sazişin iştirakçısı olan digər dövlətlərin dəmir yolu administrasiyalarının maraqlarına toxunmursa, Sazişin iştirakçısı olan dövlətlərin dəmir yolu administrasiyaları öz aralarında vaqonlardan qarşılıqlı istifadəyə dair, o cümlədən istifadə şərtləri və qarşılıqlı ödəniş tariflərinin məbləği və hesablaşmalar barədə ikitərəfli və çoxtərəfli xüsusi sazişlər bağlaya bilərlər (müqavilənin bağlanması barədə dəmir yolu administrasiyaları tərəfindən Şuranın Müdirliyinə bildirilməklə). Qaydaların 4-cü hissəsində “vaqon istifadəsinə görə haqq” dövlətlərarası qovşaq nöqtəsindən digər dövlətə məxsus inventar vaqonların (boş və ya yüklü) bir dövlətin ərazisinə daxil olduğu andan, həmin vaqonların dövlətlərarası qovşaq nöqtəsində sahibinə və ya üçüncü ölkəyə təhvil verildiyi anadək vaqon-sutka əsas götürülməklə hesablanmış məbləği ehtiva edir. Qaydalar əsas götürülərək Azərbaycan və X13 adminstrasiyaları öz aralarında hər iki tərəfin maraqlarını təmin edəcək şərtlərlə yük vaqonlarından istifadəyə görə Protokol (Razılaşma) imzalamışlar. 20 may 2021 -ci il tarixdə imzalanmış Protokolda 2021-ci il üzrə tərəflər birbirlərinin inventar parkına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8 sutka üzrə hər iki tərəf, karbamid daşınmasında istifadə olunan taxıldaşıyan tipli Gürcü vaqonlarına görə isə ADY ilk 12 sutka üzrə vaqonların istifadə haqqından azad edilirlər. Başqa sözlə göstərilən qaydada hesablaşma “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması Qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə uyğun olaraq “0” tarif tətbiq edilməklə aparılmışdır. 20 may 2021-ci il tarixdə imzalanmış Protokola əsasən hesablaşmaların aparılması baza tarifləri əsasında tərtib edilmiş ilkin hesabatların, hər ay üzrə tərtib edilən Protokollar əsasında yenidən hesablanaraq tərtib edilməsi nəzərdə tutulmuşdur. Lakin qeyd olunanlara baxmayaraq, 2021-ci ilin ilk 6 ayı üzrə yenidən hesablama üçün əsas olan Protokol 22-24 dekabrda, iyul-sentyabr ayları üzrə 18 yanvar 2022-ci ildə, oktyabr-dekabr ayları üzrə isə 01 mart 2022-ci ildə tərtib edilərək, nəzərdə tutulmuş qaydada hər ay üzrə deyil, gecikmə ilə rəsmiləşdirilmişdir. Protokolların gec tərtib edilərək rəsmiləşdirilməsi səbəbindən tərəflər vaqonlardan istifadəyə görə haqları baza tarifləri əsasında tam məbləğdə hesablamışlar. Başqa sözlə yuxarıda qeyd edilən aylar üzrə ƏDV bəyannamələrində 20 may 2021 -ci il tarixli Protokolda nəzərdə tutulduğu kimi, 8 və 12 sutkaya görə azad olma (“0” tarif) tətbiq edilmədən hesablanmış dövriyyələr əks etdirilmişdir. Protokollar imzalandıqca tərəfimizdən yuxarıda göstərilən qaydada bəyannamələrdə dövriyyələr dəqiqləşdirilmişdir. Yəni, 2021-ci ilin dekabr ayında imzalanmış Protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin yanvar-iyun ayları üzrə, 2022-ci ilin yanvar ayında imzalanmış Protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin iyul-sentyabr ayları üzrə, 2022-ci ilin mart ayının 1-də imzalanmış Protokola əsasən fevral ayının (2022-ci il) bəyannaməsində 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə dövriyyələr dəqiqləşdirilərək azaldılmışdır. Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin sorğuları əsasında təqdim edilmiş dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsinə əsas olan sənədlər və izahat məktublarında göstərilmiş açıqlamalar və izahatlar nəzərə alınmadan “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması” barədə 27 may 2022-ci il tarixli **********936300, **********946000 və **********943900 nömrəli Qərarlar çıxarılaraq, dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsi nəticəsində azaldılmış, ümumilkdə 730 419,66 manat ƏDV məbləğləri ləğv edilmişdir. Göstərilən qərarların əsassız olması səbəbindən ləğv olunmaları üçün 03 iyun 2022-ci il tarixdə **********575900 nömrəli məktubla Dövlət Vergi Xidmətinə inzibati qaydada şikayət edilmişdir. Tərəflər arasında rəsmiləşdirilmiş razılaşma sənədi 20 may 2021-ci il tarixli Protokol, beynəlxalq statusa malik X22 Şurasının 5 aprel 1996-cı il tarixli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması Qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə əsaslanmış və həmin sənədlə tərəflər arasında bir-birlərinə münasibətdə borcların əvəzləşdirilməsi deyil, güzəştli şərt daxilində gəlirlərin (dövriyyənin) bir hissəsinin ümumiyyətlə hesablanmaması (və ya baza tariflərlə hesablanmış gəlirin (dövriyyənin) bir hissəsinin ləğv edilməsi) nəzərdə tutulmuş və praktikada bu əməliyyatların sənədləşdirilməsi həmin hissədə gəlirlərin (dövriyyələrin) ləğv edilməsi (storna edilməklə) ilə həyata keçirilmişdir. Bununla əlaqədar, ƏDV-nin hesablanması ADY-nin bu əməliyyatlar üzrə faktiki olaraq əldə etdiyi dövriyyəyə uyğunlaşdırılmışdır. Başqa sözlə, ƏDV-yə cəlb edilən dövriyyənin ləğv edildiyi hissədə Vergi Məcəlləsinin 15, 62, 72 və 175-ci maddələrinin müvafiq müddəaları əsas götürülməklə dəqiqləşdirilmişdir. Bununla yanaşı qeyd etmək lazımdır ki, tərəflər üzrə dövriyyə (gəlir) məbləğinin bir hissəsi ləğv olunduğundan, ləğv edilən məbləğdə qarşılıqlı öhdəlik də yaranmamış olur. Olmayan öhdəliyin “əvəzləşdirilmə” kimi qəbul olunması isə qəbul edilməzdir. Əvvəlki bənddə qeyd olunanlara əsaslanaraq, yuxarıda göstərilən səbəbdən ƏDV bəyannamələrində dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsi Vergi Məcəlləsinin 163cü maddəsinin müddəaları ilə ziddiyyət yaratmır və bəyannamələrin cari bəyannamə kimi təqdim olunduğu halda belə nəticəni dəyişmir. Tərəflərin izahatları: Cavabdehin nümayəndəsi X5 apellyasiya şikayətini müdafiə edərək və onun məzmununa uyğun izahat verərək, apellyasiya şikayətinin təmin edilməsini, birinci instansiya məhkəməsinin qərarının ləğv edilməsini və iddia tələbinin təmin edilməməsini xahiş etmişdir. İddiaçının nümayəndələri X4 və X16 apellyasiya şikayətini şəbul etməyərək, iddia ərizəsinin və apellyasiya şikayətinə etirazın məzmununa müvafiq izahat verərək, apellyasiya şikayətinin təmin edilməməsini və birinci instansiya məhkəməsinin qərarının qüvvədə saxlanılmasını xahiş etmişlər. ƏSASLANDİRİCİ HİSSƏ Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 82-ci maddəsinə əsasən apellyasiya instansiyası məhkəməsi mübahisə ilə bağlı işə şikayət həddində və hüquqi məsələlər, habelə, sübutlar və faktlar (faktiki hallar) əsasında mahiyyəti üzrə tam həcmdə baxır. Kollegiya ilk öncə onu qeyd edir ki, apellyasiya şikayəti qanunla müəyyən olunmuş tələblərə riayət olunmaqla verilmişdir, şikayətin mümkün sayılmaması üçün əsaslar yoxdur. İddianın mümkünlüyü ilə bağlı qeyd olunur ki, hazırki iddia növünə görə “mübahisələndirmə haqqında” iddialara aiddir. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 2.2.1-ci maddəsinə əsasən şəxsin hüquq və vəzifələri ilə bağlı inzibati orqan tərəfindən qəbul edilmiş inzibati aktın mübahisələndirilməsinə (ləğv olunmasına və ya dəyişdirilməsinə) dair iddialara (mübahisələndirmə haqqında iddia) inzibati məhkəmə icraatı qaydasında baxılır. Həmin Məcəllənin 32.1-ci maddəsinə görə mübahisələndirmə haqqında iddia vasitəsi ilə iddiaçı inzibati aktın ləğv olunmasını və ya dəyişdirilməsini məhkəmədən tələb edə bilər. Mübahisələndirmə haqqında iddia mübahisə edilən inzibati aktın icra olunması nəticəsində meydana gəlmiş nəticələrin aradan qaldırılması tələbini özündə əks etdirən əlavə ərizə ilə birlikdə də qaldırıla bilər. Həmin Məcəllənin 38.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirmə haqqında iddia inzibati aktın təqdim (elan) olunduğu vaxtdan, şikayət instansiyasına şikayət verildiyi hallarda isə şikayətə dair qəbul olunan inzibati aktın təqdim olunduğu vaxtdan 30 gün müddətində, elmi dərəcələr və elmi adlar verilməsi, xarici ölkələrdə verilmiş elmi dərəcələr və elmi adlar haqqında sənədlərin nostrifikasiyası (ekvivalentliyinin müəyyən edilməsi və tanınması) və ya təkrar attestasiya əsasında tanınması, elmi dərəcədən və elmi addan məhrumetmə (elmi adın və elmi dərəcənin bərpası) ilə bağlı inzibati aktlara münasibətdə isə bu inzibati aktlar qəbul edildiyi tarixdən 2 ay müddətində qaldırıla bilər. Hazırda iddiaçının iddiası mümkünlük şərtlərinə cavab verir və iddia mümkün iddiadır. İşin mahiyyətinə gəldikdə isə hazırki işdən müəyyən olunur ki, iddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyətinin cаvаbdеh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinə qаrşı tələbi “qərarların ləğv edilməsi, ƏDV məbləğlərinin ƏDV bəyannamələri üzrə bərpa edilməsi və şəxsi vərəqdə əks olunması öhdəliyinin cavabdehin üzərinə qoyulması” barədədir. Mübahisələndirmə haqqında iddialarla bağlı mübahisələr üzrə məhkəmə qərarı, öhdəliyin icrası və məcburetmə haqqında iddialardan fərqli olaraq, mübahisəli hüquq münasibətinin yarandığı zaman qüvvədə olan maddi hüquq normalarına uyğun çıxarılmalıdır. Bu məqsədlə, inzibati aktın qanuniliyi iki mərhələdə yoxlanılır: 1) formalhüquqi baxımdan; 2) maddi-hüquqi baxımdan. İnzibati akt qanunda əksini tapan şərtlərə uyğun gəlmirsə, qanuna zidd sayılır. İnzibati aktın qanuni hesab edilməsi üçün aşağıdakı şərtlərin mövcudluğu zəruridir: 1. inzibati aktın səlahiyyətli orqan tərəfindən qəbul edilməsi və bu zaman icraat və forma ilə bağlı bütün müddəalara riayət olunması (formal-hüquqi baxımdan qanunilik); 2. inzibati aktın qüvvədə olan hüquqa uyğun olması. İnzibati orqanın əsaslandığı səlahiyyətverici normanın dispozisiya şərtləri konkret halda mövcud olmalı və inzibati aktın nəticəsi həmin normada nəzərdə tutulmuş nəticə ilə üst-üstə düşməlidir (maddi-hüquqi baxımdan qanunilik). Hazırki iş üzrə mübahisəli inzibati aktların qanuniliyi həm formal-hüquqi baxımdan, həm də maddi-hüquqi baxımdan yoxlanılarkən Kollegiya aşağıdakıların qeyd olunmasını zəruri hesab edir. Azərbaycan Respublikası Konstitusiyasının 73-cü maddəsinə görə qanunla müəyyən edilmiş vergilər və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəmək hər kəsin borcudur. Heç kəs qanunla nəzərdə tutulmuş əsaslar olmadan və qanunda göstərilmiş həcmdən əlavə vergilər və başqa dövlət ödənişləri ödəməyə məcbur edilə bilməz. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 16.1.1-ci maddəsinə görə qanunla müəyyən edilmiş vergiləri, habelə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada hesablanmış faizləri, tətbiq edilmiş maliyyə sanksiyalarını və digər məcburi ödənişləri ödəmək vergi ödəyicisinin vəzifələri sırasına daxildir. Həmin Məcəllənin 23.1-ci maddəsinə görə bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş hallarda və qaydada kameral və səyyar vergi yoxlamalarını, operativ vergi nəzarətini həyata keçirmək, qanunla müəyyən edilmiş qaydada vergi qanunvericiliyinin pozulması ilə bağlı işlərə baxmaq, hüquqi və fiziki şəxslərin vergi borclarına faizlər hesablamaq, bu şəxslərə maliyyə sanksiyaları və inzibati cərimələr tətbiq etmək vergi orqanlarının hüquqlarıdır. Həmin Məcəllənin 37.1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi orqanı tərəfindən yerlərə getmədən vergilərin hesablanmasını və ödənilməsini özündə əks etdirən və vergi ödəyicisinin fəaliyyəti haqqında vergi orqanında olan sənədlər və mənbəyi məlum olan məlumatlar əsasında keçirilir. Həmin Məcəllənin 37.2-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması vergi ödəyicisi tərəfindən verginin hesablanması və ödənilməsi üçün əsas olan sənədlərin vergi orqanına təqdim edildiyi gündən 30 gün müddətində keçirilir. Bu müddət başa çatdıqdan sonra həmin bəyannamə, habelə bu Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsində göstərilən bildiriş üzrə verilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamə üzrə yenidən kameral vergi yoxlaması keçirilə bilməz. Həmin Məcəllənin 37.2-1-ci maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması başa çatdıqdan sonra vergi orqanı verginin hesablanması üçün əlavə sənəd və ya mənbəyi məlum olan digər məlumat aşkar etdikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində bu Məcəllənin 72.5-ci maddəsində nəzərdə tutulmuş dəqiqləşdirilmiş hesabatın 10 iş günü müddətində təqdim edilməsi barədə bildiriş göndərir. Həmin Məcəllənin 37.3-cü maddəsinə əsasən kameral yoxlama aparmaq üçün vergi ödəyicisindən təqdim olunmuş bəyannamə ilə bağlı sənədlərdə olan məlumatlar arasında ziddiyyət və ya səhv aşkar edildikdə, vergi orqanı vergi ödəyicisindən əlavə məlumat, sənəd və izahat tələb edə bilər. Həmin Məcəllənin 37.4-cü maddəsinə əsasən kameral yoxlama nəticəsində vergi bəyannaməsində vergilərin düzgün hesablanmaması (vergi məbləğinin az və ya artıq göstərilməsi) aşkar edildikdə, vergi ödəyicisinə 5 iş günü müddətində müvafiq icra hakimiyyəti orqanının müəyyən etdiyi formada vergi orqanı tərəfindən vergilərin hesablanmasına dair vergi orqanının qərarı göndərilir. Vergi orqanının qərarında hesablamanın səbəbləri və vergi ödəyicisinin bu Məcəllənin 62-ci maddəsinə uyğun olaraq şikayət etmək hüququ göstərilməlidir. Bu maddənin birinci hissəsində göstərilən hallarda və (və ya) kameral yoxlama aparmaq üçün vergi bəyannaməsi, sənədlər və məlumatlar üzrlü əsas olmadan təqdim edilmədikdə, vergi orqanının bu Məcəllənin 67-ci maddəsinə müvafiq olaraq vergiləri hesablamaq hüququ vardır. Həmin Məcəllənin 37.6-cı maddəsinə əsasən kameral vergi yoxlaması zamanı vergi orqanı bu Məcəllənin 37.3-cü və 37.4-ci maddələrində müəyyən edilmiş qaydalara riayət etmədikdə, vergi ödəyicisinin səyyar vergi yoxlaması keçirilən zaman vergi orqanının təklifi əsasında həmin yoxlamanın keçirildiyi vaxta qədər yol verdiyi və kameral yoxlama zamanı müəyyən edilə bilən səhvləri (o cümlədən vergi məbləğlərinin düzgün hesablanmaması, vergi məbləğlərinin azaldılması və sair) 30 gün müddətində düzəltmək (aradan qaldırmaq) hüququ vardır və o, həmin müddət bitənədək, yol verdiyi vergi qanunvericiliyinin pozulmasına görə (faizlərin ödənilməsi istisna olmaqla) məsuliyyət daşımır. Həmçinin qeyd edilməlidir ki, Azərbaycan Respublikası Prezidentinin 04 avqust 2016-cı il tarixli sərəncamı ilə “2016-cı ildə vergi sahəsində aparılacaq islahatların istiqamətləri” təsdiq edilmişdir. Həmin sənədin 7-ci bəndində göstərilmişdir ki, kameral vergi yoxlamaları zamanı aydın, şəffaf və ədalətli hesablama metodologiyasının tətbiqi və kameral vergi yoxlamalarının həyata keçirilməsinin vergi bəyannamələrinin təqdim edildiyi gündən sonrakı 30 gün müddəti ilə məhdudlaşdırılmışdır.(müəyyən edilmişdir ki, kameral vergi yoxlamaları vergi bəyannamələri təqdim edildikdən sonra növbəti 30 gün müddətində həyata keçirilməlidir və bu müddət başa çatdıqda həmin bəyannamələr üzrə kameral vergi yoxlamaları həyata keçirilə bilməz). Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, yuxarıda qeyd edilən maddələrin mənasına görə kameral vergi yoxlaması, verginin hesablanması və ödənilməsi üçün əsas olan sənədlərin, yəni bəyannamənin təqdim edildiyi gündən 30 gün müddətində həyata keçirilməlidir. Bu məntiqi nəticə müddəaların ardıcıllığından irəli gəlmişdir. Çünki ilk olaraq vergi ödəyicisi bəyannaməsini və orada əks edilmiş göstəricilərlə bağlı digər sənədlərini təqdim etməlidir ki, məhz bu sənədlərdə vergi orqanı ziddiyyət və ya səhv aşkar etdikdə əlavə sənədləri tələb edə bilsin. Müddəaların tələblərinin işin hallarına münasibətdə tətbiqi isə onunla bağlıdır ki, vergi orqanı ilk olaraq hansı əsasdan çıxış etməklə iddiaçı tərəfindən vergilərin az göstərildiyini mənbəyi məlum olan məlumatlara istinadən, yerlərə getmədən aşkar etdiyini bildirməlidir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddəsinə əsasən bu Məcəllənin 37.4-cü və 50.1.1-ci maddələrində göstərilən hallarda, habelə səyyar vergi yoxlamasının aparılması zamanı sənədlər təqdim edilmədikdə, ərazi və ya binalara (yaşayış binası (sahəsi) istisna olmaqla) daxil olmağa icazə verilmədikdə, mühasibat uçotunu aparmadıqda və ya mühasibat uçotunu müəyyən edilmiş qaydada aparmadıqda, uçotu və hesabat sənədləri məhv olunduqda (itirildikdə), həmçinin vergitutma obyektinin müəyyənləşdirilməsi hər hansı başqa səbəblərdən mümkün olmadıqda, vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini aşağıda göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablamaq hüququ vardır: (67.1.1) vergi ödəyicisi tərəfindən vergi orqanına əvvəlki hesabat dövrləri üçün təqdim edilmiş vergi bəyannamələri, (67.1.2) vergi ödəyicisinin gəlirləri, o cümlədən satışdankənar gəlirləri barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.3) vergi ödəyicisinin xərcləri, o cümlədən fərdi istehlakı üçün malların (daşınar və daşınmaz əmlakın), işlərin və xidmətlərin alınmasına çəkilən xərcləri barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.4) vergi ödəyicisinin mülkiyyətində və ya istifadəsində olan maddi və qeyri-maddi əmlak barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.5) vergi ödəyicisi tərəfindən istehsal olunmuş və (və ya) təqdim edilmiş malların (işlərin, xidmətlərin) fiziki həcmi barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.6) vergi ödəyicisinin idxal-ixrac əməliyyatları barədə rəsmi məlumatlar, (67.1.7) vergi ödəyicisinin bank hesablarındakı vəsaitlər, o cümlədən bank hesablarındakı vəsaitlərin hərəkəti barədə alınan rəsmi məlumatlar, (67.1.8) vergi ödəyicisində aparılmış xronometraj müşahidələrin nəticələri, (67.1.9) vergi orqanının əldə etdiyi mənbəyi bəlli olan hər hansı digər məlumatlar. İstinad olunan qanunvericilik normaları ilə birmənalı, konkret olaraq müəyyən edilir ki, Vergi Məcəlləsinin 67.1-ci maddənin 1-9-cu bəndlərində göstərilən əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə vergi orqanlarının ödənilməli olan verginin məbləğini hesablamaq hüququ vardır. Həmin maddədən göründüyü kimi, qanunvericilik əlaqəli məlumatların dairəsini konkret olaraq müəyyən etmişdir. Vergi orqanı vergi məbləğini yalnız həmin maddədə qeyd olunan əlaqəli məlumatlardan istifadə etməklə hesablaya bilər. İş materiallarından müəyyən olunur ki, iddiaçı "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti tərəfindən 2021-ci ilin ümumilikdə yanvar-dekabr ayları üzrə təqdim edilmiş dövriyyələr sonradan, iddiaçı ilə “X15” SC arasında göstərilmiş xidmətlərin bir hissəsinin “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə uyğun olaraq qarşılıqlı olaraq “0” tarif tətbiq etməklə göstərilməsi nəzərə alınmaqla dəqiqləşdirilərək azaldılmış və bununla bağlı dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr cavabdehə təqdim edilmişdir. Belə ki, 2021-ci ilin dekabr ayında “X15” SC ilə "xxxx" Qapalı Səhmdar Cəmiyyəti arasında imzalanmış Protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin yanvariyun ayları üzrə, 2022-ci ilin yanvar ayında imzalanmış protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin iyul-sentyabr ayları üzrə, 2022-ci ilin mart ayının 1-də imzalanmış Protokola əsasən fevral ayının (2022-ci il) bəyannaməsində 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə dövriyyələr dəqiqləşdirilərək azaldılmışdır. Cavabdehə təqdim edilmiş dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsinə əsas olan sənədlər və izahat məktubları təqdim edilmiş, lakin cavabdeh “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması” barədə xx.xx.2022-ci il tarixli **********936300, **********946000, **********943900 nömrəli qərarları ilə dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsi nəticəsində azaldılmış ümumilikdə 730419,66 manat ƏDV məbləğləri iddiaçıya yenidən hesablanmışdır. Cavabdeh inzibati orqan iddiaçı barəsində qəbul edilmiş qərarlarını onunla əsaslandırır ki, «Azərbaycan Dəmir Yolları” QSC və “X15” SC arasında əldə olunan razılaşmada yük vaqonlarından istifadəyə görə hesablaşmaların (812 gün ərzində) qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirilməsi nəzərdə tutulmuşdur, lakin iddiaçının təqdim etdiyi sənədlərin heç birində bu əməliyyatların vergilərdən azad edilməsi ilə bağlı hər hansı müddəa nəzərdə tutulmamışdır. Bu barədə qeyd olunmalıdır ki, xx.xx.1991-ci il tarixli “X6 dəmir yol nəqliyyatının koordinasiya orqanları haqqında razılaşma”nın 1-ci bəndinə əsasən X6 üzv-dövlətlərinin dəmir yolu administrasiyaları və idarəetmə orqanları başçılarından ibarət olan, dəmir yol nəqliyyatının dövlətlərarası səviyyədə işinin koordinasiyası və onun fəaliyyətinin birgə prinsiplərinin işlənməsi üçün dəmir yol nəqliyyatı üzrə Şura təsis edilmişdir. Həmin razılaşmaya Azərbaycan Respublikası və daha 10 MDB ölkəsinin hakimiyyətlərinin nümayəndələri imza etmişlər. xx.xx.1992-ci il tarixdə keçirilmiş MDB-yə üzv olan ölkələrin başçılarının iclasında qəbul edilmiş qərar ilə “Birliyin iştirakçısı-dövlətlərin dəmir yol nəqliyyatı üzrə Şura Direksiyası haqqında” Əsasnamə və “Birliyin iştirakçı-dövlətlərin X19 üzrə Şura haqqında Əsasnamə” təsdiq edilmişdir. Qeyd edilən Əsasnamələrdən görünür ki, Direksiya funksiyasına digər məsələlər ilə yanaşı dəmir yol administrasiyalara vaqonların və konteynerlərin uçotu və istifadəsi üzrə, onlardan istifadəyə görə qarşılıqlı hesablaşmaların, vaqonların və konteynerlərin işinin avtomatlaşdırılmış idarə edilməsi sistemlərinin normativ sənədlərinin işlənməsində iştirak etmək daxildir, Birliyin iştirakçı-dövlətlərin X19 Şurası isə dövlətlərarası səviyyədə X19nın işini koordinasiya edən dövlətlərarası orqandır, Şuranın əsas məqsədləri dövlətlərarası səviyyədə X19nın və üçüncü tərəflərlə dəmir yolu əlaqəsində işinin koordinasiyasıdır, vahid iqtisadi məkan çərçivəsində Birliyin iştirakçı-dövlətləri arasında nəqliyyat-iqtisadi əlaqələrin işlənməsinin və inkişafın təmin edilməsi üçün X19nın işinin razılaşdırılmış şərtlərinin və prinsiplərinin qəbul edilməsi, öz fəaliyyətləri dairəsində normativ sənədlərin qəbul edilməsidir. X19 Şurasının 5 aprel 1996-cı il tarixli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Digər dövlətlərə məxsus yük vaqonlarının istismarı, nömrələr üzrə uçotu və hesablaşma qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə əsasən Sazişin iştirakçısı olan dövlətlərin dəmir yolu administrasiyaları birbiri ilə vaqonların qarşılıqlı istifadəsi, o cümlədən istifadə şərtləri və qarşılıqlı hesablaşmalar, ödəniş tariflərinin məbləği ilə bağlı, əgər yük vaqonlarının və konteynerlərinin birgə istifadəsi haqqında Sazişin üzvü olan dövlətlərin bu sazişləri digər dəmir yolu administrasiyalarının mənafelərinə toxunmursa, bir biri ilə ikitərəfli və çoxtərəfli xüsusi sazişlər bağlaya bilərlər. Azərbaycan Respublikasının xx.xx.2004-cü il tarixli qanunu ilə təsdiq edilmiş “Azərbaycan Respublikası Hökuməti ilə Gürcüstan Hökuməti arasında X19nın fəaliyyətinin əlaqələndirilməsi haqqında” Sazişin 9-cu maddəsinin 1-ci bəndinə əsasən tərəflər X19nda əlaqələndirilmiş və razılaşdırılmış tarif siyasətinin həyata keçirilməsinin zərurliyini qəbul etmişlər, həmin Sazişin 13-cü maddəsinin 2-ci bəndinə əsasən tərəflərin səlahiyyətli orqanları öz aralarında bu Sazişin icrasının qaydasını daha da geniş göstərən sazişlər bağlaya bilərər. “X15” SC və "xxxx" QSC arasında beynəlxalq dəmir yolu əlaqəsində qarşılıqlı hesablaşma qaydası haqqında” bağlanmış xx.xx.2016-cı il tarixli müqavilənin 1.1-ci bəndinə əsasən tərəflər beynəlxalq əlaqələrdə dəmir yolu daşımalarına görə qarşılıqlı hesablaşmaları aşağıdakılara uyğun aparmağı öhdələrinə götürmüşlər: “X9 iştirakçı ölkələrin, Latviya Respublikasının, Litva Respublikasının, Estoniya Respublikasının dəmir yol administrasiyaları arasında kompleks hesablaşma qaydalarına; tərəflər iştirakçıları olan Müqavilələrə və Sazişlərə uyğun, hazırki Müqavilənin şərtlərinə zidd olmayan hissədə, hazırki müqavilə ilə nəzərdə tutulmuş müddəalarla”. Həmin Müqavilənin 5.3-cü bəndinə əsasən milli valyutada ifadə edilmiş hesablaşma sənədlərinin yekun məbləğləri hər Tərəf öz ölkəsinin mühasibat çıxarışının tərtib edilmə ayının son gününə etibarlı olan Milli bankın kursu üzrə İsveçrə frankına yenidən hesablayır. Tərəflər mühasibat çıxarışlarına milli valyutada ifadə olunmuş hesablaşma sənədlərinin yekun məbləğlərini, “Hesablaşmaların maddələrinin adları” qrafasında İsveçrə frankına yenidən hesablamanı mütləq göstərməklə daxil edirlər, 5.4-cü bəndinə əsasən Tərəflər mühasibat çıxarışını tərtib etmə ayından sonrakı ayın 10-na qədər bir-birinə faksla və ya poçtla mühasibat çıxarışlarını göndərirlər. Azərbaycan və X15 administrasiyaları rəhbərləri arasında imzalanmış xx.xx.2020-ci il tarixli razılaşma protokoluna əsasən “yük vaqonlarından istifadəyə görə əsas və birləşmiş hesablaşma cədvəllərin formalaşması zamanı hesablaşmalara tam reyslər daxil olunur. 8 (səkkiz) sutka yük vaqonlarından istifadəyə görə ödənişdən azad olma yenidən hesablaşma cədvəlləri üzrə həyata keçirilir.” Azərbaycan və X15 administrasiyaları rəhbərləri arasında imzalanmış xx.xx.2021-ci il tarixli razılaşma protokoluna əsasən “Tərəflər "xxxx" QSC və “X21” SC rəhbərlərinin danışıqlarının xx.xx.2020-ci il tarixli Protokolun təsirini inventar parkın bütün vaqonlarına 1 yanvar 2021-ci ildən 31 dekabr 2021-ci il tarixə qədər yayılmasını”, “X21” SC mülkiyyəti olan taxıldaşıyanla karbamidin tranzit daşınmaları üzrə 1 yanvar 2021-ci il tarixindən 31 dekabr 2021-ci il tarixə qədər "xxxx" QSC-ni ilk 12 sutka vaqonlardan istifadəsinə görə ödənişdən azad etməsini” razılaşdırmışlar. Bundan sonra "xxxx" QSC və “X21” arasında 22-24 dekabr 2021-ci ildə, 18 yanvar 2022-ci ildə və 01 mart 2022-ci ildə ümumilikdə 2021-ci ilin yanvar ayından dekabr ayına qədər ilk 8 sutka və 12 sutkaya görə ödənişdən azad olunmalar nəzərə alınmaqla birbirlərinə çatası ödənişləri yoxlamış, 8 və 12 sutkaya görə yenidən hesablaşma məbləğlərinin mühasibat çıxarışlarına daxil edilməsini razılaşdırmışlar. Göründüyü kimi, iddiaçı ilə “X15” SC arasında “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə uyğun olaraq bir-birlərinə xidmətin müəyyən bir hissəsini “0” tarif tətbiq etməklə göstərilməsi hələ yuxarıda adı çəkilən Sazişin üzv dövlətlərinin- Azərbaycan və X13 administrasiyaları rəhbərləri arasında imzalanmış xx.xx.2021-ci il tarixli razılaşma protokolu ilə razılaşdırılmış, daha sonra isə həmin protokolun davamı olaraq "xxxx" QSC və “X21” arasında 22-24 dekabr 2021-ci ildə, 18 yanvar 2022-ci ildə və 01 mart 2022-ci ildə imzalanmış razılaşdırmalara əsasən ümumilikdə 2021-ci ilin yanvar ayından dekabr ayına qədər ilk 8 sutka və 12 sutkaya görə ödənişdən azad olunmalar nəzərə alınmaqla bir-birlərinə çatası ödənişləri yoxlamış, 8 və 12 sutkaya görə yenidən hesablaşma məbləğlərinin mühasibat çıxarışlarına daxil edilməsi qəbul edilmişdir. Buna müvafiq olaraq da iddiaçı həmin “0” tarif tətbiq edilməklə göstərilən xidmət hissəsində dəqiqləşmə apararaq daha öncə müvafiq dövrlərlə bağlı verdiyi bəyannamələrə dəqiqləşmələr vermişdir. Lakin cavabdeh orqan həmin dəqiqləşmələri qəbul etməyərək “Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması” barədə 27 may 2022-ci il tarixli **********936300, **********946000 və **********943900 nömrəli Qərarlar çıxararaq, dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsi nəticəsində azaldılmış, ümumilkdə 730 419,66 manat ƏDV məbləğləri hesablamışdır. Belə ki, cavabdeh qurum iddiaçı barəsində mübahisələndirilən qərarları qəbul edərkən "xxxx" QSC və “X15” QSC arasında əldə olunan razılaşmada yük vaqonlarından istifadəyə görə hesablaşmaların (8-12 gün ərzində) qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirilməsinin nəzərdə tutulduğuna, sənədlərin heç birində bu əməliyyatların vergilərdən azad edilməsi ilə bağlı hər hansı müddəanın nəzərdə tutulmadığına, hər iki QSC tərəfindən inventar parklarına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8-12 gün üzrə hesablaşmaların qarşılıqlı olaraq ləğv edilməsinin ƏDV məqsədləri üçün 18 faiz dərəcə ilə vergi tutulan əməliyyat olduğuna, göstərilmiş bu xidmətlər üzrə hesablaşmaların qarşılıqlı olaraq əvəzləşdirildiyi vaxt vergi tutulan əməliyyatın aparıldığı vaxt hesab edildiyinə və bu əməliyyatların Vergi Məcəlləsinin 163-cü maddəsinin müddəalarına aid olmadığına istinad etmişdir. Göstərilən qərarların əsassız olması səbəbindən ləğv olunmaları üçün 03 iyun 2022-ci il tarixdə **********575900 nömrəli məktubla Dövlət Vergi Xidmətinə inzibati qaydada şikayət verilsə də, cavabdeh qurumun **********476000 saylı xx.xx.2022-c=i il tarixli qərarı ilə şikayət təmin olunmamışdır. Cavabdeh qurumun mövqeyi ilə razılaşmayan məhkəmə kollegiyası əvvəla qeyd edir ki, yuxarıda adı çəkilən Sazişin üzv dövlətləri (Azərbaycan və Gürcüstan) arasında rəsmiləşdirilmiş razılaşma sənədi 20 may 2021-ci il tarixli Protokol, beynəlxalq statusa malik X22 Şurasının 5 aprel 1996-cı il tarixli qərarı ilə təsdiq edilmiş “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması Qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə əsaslanmış və həmin sənədlə tərəflər arasında bir-birlərinə münasibətdə borcların əvəzləşdirilməsi deyil, güzəştli şərt daxilində gəlirlərin (dövriyyənin) bir hissəsinin ümumiyyətlə hesablanmaması (və ya baza tariflərlə hesablanmış gəlirin (dövriyyənin) bir hissəsinin ləğv edilməsi) nəzərdə tutulmuşdur. Buna görə də iddiaçı şirkət tərəfindən verilmiş dəqiqləşdirilmiş bəyannamələrdə ƏDV-nin hesablanması ADY-nin bu əməliyyatlar üzrə faktiki olaraq əldə etdiyi dövriyyəyə uyğunlaşdırılmışdır. Bu barədə məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, Sazişin üzv dövlətləri arasındakı razılaşmaya və onun davamı olaraq Azərbaycan və X13 adminstrasiyalarının öz aralarında 20 may 2021-ci il tarixdə imzaladıqları Protokolda 2021-ci il üzrə tərəflər birbirlərinin inventar parkına aid olan bütün növ vaqonlara görə ilk 8 sutka üzrə hər iki tərəf, karbamid daşınmasında istifadə olunan taxıldaşıyan tipli Gürcü vaqonlarına görə isə ADY ilk 12 sutka üzrə vaqonların istifadə haqqından azad edilirlər. Göstərilən qaydada hesablaşma “Digər dövlətlərin yük vaqonlarının istismarı, uçotu və istifadəsi üzrə hesablaşmaların aparılması Qaydaları”nın 1.31-ci bəndinə uyğun olaraq “0” tarif tətbiq edilməklə aparılmışdır. Yəni, həmin razılaşma protokoluna görə Tərəflər dövriyyə (gəlir) məbləğinin bir hissəsini ləğv etdiklərindən, ləğv edilən məbləğdə qarşılıqlı öhdəlik də yaranmamış olur. Belə olan halda Tərəflər üçün müəyyən edilmiş bu şərt (razılaşma) mövcud olmayan öhdəliklərin “əvəzləşdirilmə”si kimi də qəbul edilə biməz. Odur ki, Kollegiya hesab edir ki, iddiaçı tərəfindən ƏDV bəyannamələrində dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsi Vergi Məcəlləsinin 163-cü maddəsinin müddəaları ilə ziddiyyət yaratmır və bəyannamələrin cari bəyannamə kimi təqdim olunduğu halda belə nəticəni dəyişmir. Nəzərə alınmalıdır ki, Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin 153.1-ci maddəsinə əsasən əlavə dəyər vergisi vergi tutulan dövriyyədən hesablanan verginin məbləği ilə bu Məcəllənin müddəalarına uyğun olaraq verilən elektron qaimə-fakturalara və ya idxalda ƏDV-nin ödənildiyini göstərən sənədlərə müvafiq surətdə əvəzləşdirilməli olan verginin məbləği arasındakı fərqdir; 159.1-ci maddəsinə əsasən malların təqdim edilməsi, işlərin görülməsi, xidmətlərin göstərilməsi, Azərbaycan Respublikası ərazisində istehsal olunan kənd təsərrüfatı məhsullarının pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi və vergi tutulan idxal vergitutma obyektidir. 2022-ci il yanvarın 1-dən 3 il müddətində kənd təsərrüfatı məhsullarının (yerli və xarici mənşəli) topdan və pərakəndə satışı zamanı tətbiq edilən ticarət əlavəsi vergitutma obyektidir; 173.1-ci maddəsinə əsasən ƏDV-nin dərəcəsi hər vergi tutulan əməliyyatın və hər vergi tutulan idxalın dəyərinin 18 faizidir; 166.1-ci maddəsinə əsasən bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, vergi tutulan əməliyyatın vaxtı təqdim edilən mallar (işlər və xidmətlər) üçün ödəmənin aparıldığı vaxtdır. Ödəmə aşağıdakı vaxtda aparılmış sayılır: ..166.1.2. qarşılıqlı hesablaşmalar aparıldıqda öhdəliyin ləğv edildiyi və ya ödənildiyi vaxt; Həmin Məcəllənin 175.1-ci maddəsinə əsasən bu maddədə başqa hallar nəzərdə tutulmamışdırsa, ƏDV tutulan əməliyyatlar üçün malların (işlərin, xidmətlərin) alışı zamanı ödənilmiş ƏDV məbləği əməliyyatın dəyəri alıcının bank hesabından həmin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank hesabına, ƏDV məbləği ƏDV-nin depozit hesabına ödənildikdə əvəzləşdirilir. Bu maddənin məqsədləri üçün malların (işlərin, xidmətlərin) barter edilməsi həmin əməliyyatın ƏDV-siz dəyərinin malları (işləri, xidmətləri) təqdim edən şəxsin bank hesabına ödənilməsinə bərabər tutulur. Bu zaman əvəzləşdirilən ƏDVnin vaxtı aşağıdakı kimi müəyyənləşdirilir: 175.1.1. hesabat dövrü ərzində həyata keçirilmiş sayılan mal göndərilməsini, iş görülməsini, yaxud xidmət göstərilməsini nəzərdə tutan əməliyyatlar üzrə - alınmış elektron qaimə-faktura üzrə malların (işlərin, xidmətlərin) dəyərinin və ona mütənasib ƏDV məbləğinin tam ödənildiyi vaxt; 175.1.2. hesabat dövrü ərzində malların idxalı üzrə - bu Məcəllənin 170-ci maddəsinə uyğun olaraq. 175.1.3. vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, hər ödəmə ödəniş miqdarında ayrıca əməliyyat üçün həyata keçirilmiş sayılır. Vergi ödəyicisinə verilmiş elektron qaimə-faktura üzrə alınmış malların (iş və xidmətlərin) dəyəri ödənilən gündən bir iş günü müddətində, ƏDVnin məbləği bu Məcəllə ilə və müvafiq icra hakimiyyəti orqanı tərəfindən müəyyən edilmiş qaydada ödənilməlidir. Bu zaman malların (iş və xidmətlərin) dəyəri üzrə iki və ya daha çox ödəmə aparılarsa, ƏDV-nin məbləği aparılmış ödəniş məbləğinə uyğun olaraq ƏDVnin depozit hesabına ödənilməlidir.Mallar, işlər və xidmətlərlə bağlı xərclər istehsal məsrəflərinə aid edilmirsə də, belə mallar, işlər və xidmətlər vergi ödəyicisinin kommersiya fəaliyyəti üçün istifadə edilməli olduqda və ya istifadə edildikdə bu Məcəllənin 175.1-ci, 175.1.1-ci və 175.1.2-ci maddələrinin müddəaları tətbiq olunur. Göründüyü kimi, vergi qanunvericiliyində ƏDV üzrə mövcud olmayan öhdəliyin əvəzləşdirilməli olması nəzərdə tutulmamışdır. Bu səbəbdən də məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, ödənişlərin həyata keçirilmədiyi halda cavabdeh tərəfindən ödənilməmiş məbləğlərlə bağlı ƏDV hesablanması barədə qərarların qəbul edilməsi Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsinin qanunvericiliyinə uyğun olmamışdır. Odur ki, iddiaçı cavabdehin ”Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 2022-ci il 27 may tarixli, **********946000, **********936300, **********943900 nömrəli qərarlarının ləğv edilməsini, cavabdehin üzərinə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr əks etdirilmiş 2021-ci ilin dekabr, 2022-ci ilin yanvar və fevral aylarının ƏDV bəyannamələri üzrə ƏDV məbləğlərinin bərpa edilməsi və şəxsi vərəqədə əks olunması öhdəliyinin qoyulması tələbini irəli sürməkdə haqlı olmuşdur. Məhkəmə kollegiyası cavabdehin “istinad olunan Saziş və bu sazişə uyğun qəbul edilmiş qaydalarda hər hansı əməliyyatların vergidən azad edilməsinin nəzərdə tutulmaması” barədə dəlilinə münasibətdə isə bildirir ki, qeyd olunan müddəanın xüsusi olaraq həm Saziş, həm də onun davamı olaraq hər iki dövlətin dəmir yolu administrasiyaları arasında 20 may 2021-ci il tarixdə imzalanmış Protokolda göstərilməməsi həmin Protokolda tətbiq olunmalı qaydanın (vaqonlardan istifadəyə görə ödənişdən azad edilmə “0” tarif) tətbiq olunmaması və nəticədə baş verməyən əvəzləşdirməyə görə vergilərin hesablanması üçün heç bir əsas yaratmır. O ki qaldı cavabdehin “iddiaçı tərəfindən dəqiqləşdirilmiş bəyannamələrin verilməsi üçün əsas olmuş hər iki dövlətin QSC-ləri arasında aparılmış razılaşdırma sənədlərinin sonradan, yəni gec tərtib olunması” barədə dəilinə, bu barədə qeyd olunmalıdır ki, iddiaçı həmin hala aylınlıq gətirərək bildirmişdir ki, 20 may 2021-ci il tarixdə imzalanmış Protokola əsasən hesablaşmaların aparılması baza tarifləri əsasında tərtib edilmiş ilkin hesabatların, hər ay üzrə tərtib edilən Protokollar əsasında yenidən hesablanaraq tərtib edilməsi nəzərdə tutulmuşdur. Lakin qeyd olunanlara baxmayaraq, 2021-ci ilin ilk 6 ayı üzrə yenidən hesablama üçün əsas olan Protokol 22-24 dekabrda, iyul-sentyabr ayları üzrə 18 yanvar 2022-ci ildə, oktyabr-dekabr ayları üzrə isə 01 mart 2022-ci ildə tərtib edilərək, nəzərdə tutulmuş qaydada hər ay üzrə deyil, gecikmə ilə rəsmiləşdirilmişdir. Protokolların gec tərtib edilərək rəsmiləşdirilməsi səbəbindən tərəflər vaqonlardan istifadəyə görə haqları baza tarifləri əsasında tam məbləğdə hesablamışlar. Başqa sözlə yuxarıda qeyd edilən aylar üzrə ƏDV bəyannamələrində 20 may 2021 -ci il tarixli Protokolda nəzərdə tutulduğu kimi, 8 və 12 sutkaya görə azad olma (“0” tarif) tətbiq edilmədən hesablanmış dövriyyələr əks etdirilmişdir. Protokollar imzalandıqca iddiaçı tərəfindən yuxarıda göstərilən qaydada bəyannamələrdə dövriyyələr dəqiqləşdirilmişdir. Yəni, 2021-ci ilin dekabr ayında imzalanmış Protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin yanvar-iyun ayları üzrə, 2022-ci ilin yanvar ayında imzalanmış Protokola əsasən həmin ayın bəyannaməsində 2021-ci ilin iyul-sentyabr ayları üzrə, 2022-ci ilin mart ayının 1-də imzalanmış Protokola əsasən fevral ayının (2022-ci il) bəyannaməsində 2021-ci ilin oktyabr-dekabr ayları üzrə dövriyyələr dəqiqləşdirilərək azaldılmışdır. Dövlət Vergi Xidmətinin Milli Gəlirlər Baş İdarəsinin sorğuları əsasında təqdim edilmiş dövriyyələrin dəqiqləşdirilməsinə əsas olan sənədlər və izahat məktublarında göstərilmiş açıqlamalar və izahatlar nəzərə alınmamışdır. Məhkəmə kollegiyası bu barədə qeyd etməyi zəruri hesab edir ki, yuxarıda da qeyd olunduğu kimi, iddiaçı tərəfindən müvafiq dövrlər üzrə dəqiqləşdirilmiş bəyannamələrin təqdim olunması onun vergi qanunvericiliyi ilə müəyyən edilmiş hüququndan vaxtında istifadə kimi qiymətləndirilməlidir və bu zaman nəzərə alınmalıdır ki, vergi qanunvericiliyinin hər hansı tələbi pozulmamışdır. O ki qaldı həmin dəqiqləşdirilmiş bəyannamələrdəki məlumatların nəzərə alınmadan iddiaçı barəsində müvafiq kameral vergi nəzarəti nəticəsində qərarların qəbul edilməsinə, həmin qərarların qəbul edilməsi üçün zəruri olan faktiki şərtlərin mövcudluğu onu qəbul edən inzibati orqan tərəfindən sübuta yetirilmir. Halbuki “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun 14.1-ci maddəsinə əsasən mübahisələndirilən inzibati aktı qəbul etmiş inzibati orqan həmin aktın qəbul edilməsini zəruri edən faktiki şərtlərin mövcudluğunu sübut etməlidir. “İnzibati icraat haqqında” Azərbaycan Respublikası Qanununun: 48.1-ci maddəsinə əsasən inzibati icraatla bağlı hərəkətlər bu Qanunla və Azərbaycan Respublikasının başqa müvafiq qanunları ilə müəyyən edilmiş müddətlərdə həyata keçirilir. 17-ci maddəsinə əsasən fiziki və ya hüquqi şəxslərin hüquqi statusuna (prinsipial hərəkət azadlığına) hər hansı müdaxiləni nəzərdə tutan tədbirlər inzibati orqanın güddüyü qanuni məqsədə mütənasib olmalı, həmin məqsədə çatmaq üçün öz məzmunu, yeri, vaxtı və əhatə etdiyi şəxslərin dairəsi baxımından zəruri və yararlı olmalıdır. 58.1-ci maddəsinə əsasən inzibati akt Azərbaycan Respublikasının Konstitusiyasına, bu Qanuna və digər əlaqədar hüquq normalarına uyğun qəbul edilməlidir. 67.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan tərəfindən inzibati icraat haqqında hüquq normalarının və ya maddi hüquq normalarının pozulması və ya düzgün tətbiq edilməməsi nəticəsində qəbul edilmiş inzibati akt qanunsuz sayılır. 67.2-ci maddəsinə əsasən qanunsuz inzibati akt həmin aktı qəbul etmiş inzibati orqan və ya subordinasiya baxımından yuxarı inzibati orqan tərəfindən və yaxud məhkəmə qaydasında ləğv oluna bilər. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 14-cü və Azərbaycan Respublikası Mülki Məcəlləsinin 390-cı maddələrinin şərh edilməsinə dair X2 Məhkəməsinin xx.xx.2012ci il tarixli qərarında qeyd edilir ki, vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını subut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vəzifəsi vergi orqanının üzərinə düşür. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci maddəsinə əsasən vergi yoxlamaları keçirildikdə, vergi orqanları və onların vəzifəli şəxsləri düzgün qərar qəbul edilməsi üçün əhəmiyyətli olan bütün halları, o cümlədən vergi ödəyicisi üçün əlverişli olan halları aydınlaşdırmalıdırlar. Məhkəmə kollegiyası qeyd edir ki, inzibati icraat və proses hüququnun konsepsiyasına görə, inzibati məhkəmə inzibati orqanın əvəzinə icraat aparmaq öhdəliyi daşımır, məhkəmə ona təqdim olunmuş icraat materialları (inzibati icraat materialları və ya işi) əsasında inzibati orqanın qəbul etdiyi qərarın qanunauyğunluğunu məhkəmə nəzarəti qaydasında yoxlayır. Bu zaman məhkəmə tərəfindən iş üzrə qanuni qərarın qəbulu üçün əlavə araşdırmanın aparılması zərurətinin yaranması mümkündür və belə hallarda məhkəmə də İPM-in 12-ci maddəsinin tələblərinə uyğun davranmağa və tələb olunan həcmdə əlavə araşdırma aparmağa borcludur. Lakin İPM-in 12-ci maddəsinin müddəaları və məhkəmənin həmin müddəalardan irəli gələn obyektiv araşdırma vəzifəsi inzibati orqanın əvəzinə məhkəmə tərəfindən inzibati icraat aparılması anlamında təfsir oluna və qiymətləndirilə bilməz. Belə yanaşma hakimiyyətlər bölgüsü ilə bağlı konstitusion prinsipə zidd olardı. Eyni zamanda, məhkəmənin apardığı araşdırma inzibati orqanın zəruri araşdırma aparmadan gəldiyi nəticənin haqlı sayılmasına yönəlmiş məzmunda, həcmdə və həddə ola bilməz. Məhkəmə tərəfindən aparılan araşdırma yalnız inzibati orqanda aparılmış araşdırmanı tamamlayan xarakterdə ola bilər. Vergi Məcəlləsinin 36.2-ci və “İnzibati icraat haqqında” Qanunun 24-cü maddəsinin tələbləri baxımından, inzibati orqan icraat zamanı xidməti vəzifəsinə görə yalnız şəxsin əleyhinə və ya ziyanına olan halları deyil, həm də onun xeyrinə olan halları hərtərəfli araşdırmağa, müəyyən etməyə və iş üzrə obyektiv qərar qəbul etməyə borcludur. İnzibati orqan həmçinin icraat çərçivəsində şəxsin dinlənilmə hüququnu təmin etmək, qəbul olunması nəzərdə tutulan inzibati aktla bağlı onun mülahizələrini və arqumentlərini dinləmək vəzifəsi də daşıyır. Bu inzibati orqanların fəaliyyətinin qanunçuluq və obyektiv araşdırma prinsiplərinə tabe olmasından irəli gəlir. Məhkəmə kollegiyası xüsusi olaraq vurğulayır ki, vergi qanunvericiliyinin məqsədi bir tərəfdən dövlət büdcəsinə vergilərin vaxtında və lazımi qaydada daxil olmasını təmin etməkdən ibarətdirsə, digər tərəfdən şəxsin əmlak hüquqlarına qanunsuz müdaxilələrin qarşısını almaqdan ibarətdir. Qeyd edilməlidir ki, kameral vergi yoxlamasının aparılması əsaslarının qanunvericiliklə dəqiq və həm də məhdud şəkildə müəyyən edilməsi ilə bağlı normativ tənzimləmə də, bir tərəfdən, sahibkarlıq fəaliyyətinə yersiz müdaxilələrin qarşısının alınması, əlverişli investisiya mühitinin yaradılması, sahibkarlıq fəaliyyəti üzərində adminstrativ təzyiqin azaldılması məqsədlərinə, digər tərəfdən isə vergi ödəyicisinin hüquqlarının müdafiəsi məqsədlərinə xidmət edir. Nəzərə alınmalıdır ki, şəxsin əmlak hüquqları konstitusiyanın qoruma sferası ilə əhatə olunan üstün dəyərlər sırasına aiddir. Məhz bu baxımdan həmin dəyərə yalnız qanunla müəyyən olunmuş qaydada və mütənasib üsullarla müdaxiləyə yol verilir. Hər kəsin qanunla müəyyən edilmiş vergiləri və başqa dövlət ödənişlərini tam həcmdə və vaxtında ödəməyə borclu olması konstitusion vəzifə olsa da, bu konstitusiya öhdəliyinin reallaşdırılması vasitələrinə, dövlət məcburiyyət tədbirlərinin həyata keçirilməsinə müəyyən məhdudiyyətlərin tətbiq olunması ictimai hüquq münasibətlərinin stabilliyi və müəyyənliyi, idarəetmə şərtlərinin stabilliyinin təmin olunması, dövlətin maraqları və hüquq münasibətlərinin subyektlərinin şəxsi maraqları arasında tarazlığın qorunması kimi konstitusiya dəyərlərinin mühafizəsinə yönəlmişdir (Konstitusiya Məhkəməsinin “Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 78.3, 85.4, 90.3 və 93.1.1-ci maddələrinin şərh olunmasına dair” 12 yanvar 2011-ci il tarixli Qərarı). «İnzibati icraat haqqında» Azərbaycan Respublikası Qanununun 15-ci maddəsinə əsasən qanunla məcburi şərt kimi nəzərdə tutulmuş hallar istisna olmaqla, yalnız formal tələblərə əməl olunmasını təmin etmək məqsədilə inzibati orqanlar tərəfindən fiziki və hüquqi şəxslərin üzərinə bu və ya başqa öhdəliklərin qoyulması qadağandır. Qanunda birbaşa nəzərdə tutulmadığı hallarda fiziki və ya hüquqi şəxslər tərəfindən formal tələblərə əməl olunmaması və ya lazımi qaydada əməl olunmaması inzibati orqanlar tərəfindən müvafiq qərarın qəbul olunmasından imtina üçün əsas ola bilməz. Həmin Qanunun 24.1-ci maddəsinə əsasən inzibati orqan inzibati icraat zamanı işin düzgün həlli üçün əhəmiyyət kəsb edən bütün faktiki halları hərtərəfli, tam və obyektiv araşdırmağa borcludur. Həmin Qanunun 24.2-ci maddəsinə görə inzibati orqan maraqlı şəxslərin xeyrinə olan halların araşdırılmasından və nəzərə alınmasından imtina edə bilməz. Həmin Qanunun 24.3-cü maddəsində isə təsbit edilmişdir ki, inzibati icraat zamanı işin bütün hallarının araşdırılması inzibati orqanın xidməti vəzifəsindən irəli gəlir. Araşdırmanın üsulu və həcmi inzibati orqan tərəfindən müəyyən edilir. İnzibati orqan maraqlı şəxslərin izahatları ilə və təqdim etdiyi sübutlarla bağlı deyildir. Azərbaycan Respublikası Vergi Məcəlləsinin 53.3-cü maddəsinə əsasən bu Məcəllə ilə müəyyən edilmiş qaydada və ya məhkəmənin qanuni qüvvəyə minmiş qərarı ilə təqsiri təsdiq edilməyənədək hər bir vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında təqsirsiz hesab edilir. Vergi ödəyicisi vergi qanunvericiliyinin pozulmasında özünün təqsirsiz olmasını sübut etməyə borclu deyildir. Vergi qanunvericiliyinin pozulması faktını təsdiq edən halların və vergi ödəyicisinin təqsirinin sübut edilməsi vergi orqanlarının üzərinə qoyulur. Vergi qanunvericiliyinin pozulmasında vergi ödəyicisinin təqsirinin olmasında aradan qaldırılmaz şübhələr olduqda, onlar vergi ödəyicisinin xeyrinə şərh olunur. Həmin Məcəllənin 3.8-ci maddəsinin tələblərinə görə heç bir şəxsin üzərinə bu Məcəllə ilə müəyyən edilən vergilərin xüsusiyyətlərinə malik olan və bu Məcəllə ilə müəyyən edilməyən, yaxud bu Məcəllə ilə müəyyən edilən qaydalardan fərqli olaraq müəyyən edilən vergiləri ödəmək vəzifəsi qoyula bilməz. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 58.1-ci maddəsinə əsasən sübutlar məhkəmə tərəfindən şifahi məhkəmə iclasında araşdırılır. Həmin Məcəllənin 58.7-ci maddəsinə əsasən sübutlar məhkəmə tərəfindən tam və hərtərəfli araşdırıldıqdan sonra qiymətləndirilir. Həmin Məcəllənin 68.1-ci maddəsinin tələbinə görə məhkəmə mübahisə ilə bağlı iş üzrə inzibati məhkəmə icraatı nəticəsində onda yaranmış daxili inam əsasında qərar qəbul edir. Qərarda məhkəmənin mövqeyi üçün əsas olmuş səbəblər göstərilməlidir Həmin Məcəllənin 68.2-ci maddəsinə əsasən məhkəmə qərarı yalnız məhkəmə icraatında tədqiq olunmuş və barələrində proses iştirakçılarının öz mülahizələrini bildirmək imkanına malik olduqları faktlar və sübutlarla əsaslandırılmalıdır. Məhkəmə kollegiyası hesab edir ki, iddiaçının onun barəsində cavabdeh qurumun qəbul etdiyi ”Vergilərin, sosial sığorta və işsizlik sığortası haqlarının hesablanması barədə” 2022-ci il 27 may tarixli, **********946000, **********936300, **********943900 nömrəli qərarların ləğv edilməsi barədə tələbi əsaslı olub təmin edildiyi üçün, bu tələbin davamı olaraq iddiaçının “cavabdehin üzərinə dəqiqləşdirilmiş dövriyyələr əks etdirilmiş 2021-ci ilin dekabr, 2022-ci ilin yanvar və fevral aylarının ƏDV bəyannamələri üzrə ƏDV məbləğlərinin bərpa edilməsi və şəxsi vərəqədə əks olunması öhdəliyinin qoyulması” barədə tələbi də əsaslı olub təmin edilməlidir. Odur ki, birinci instansiya məhkəməsi iddianın təmin edilməsi ilə bağlı düzgün nəticəyə gəlmişdir. Qeyd olunanlara əsasən cavabdeh tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməməli, Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5098/2023 saylı 15 may 2023-cü il tarixli qərarı qanuni və əsaslı olduğu üçün dəyişdirilmədən saxlanılmalıdır. Azərbaycan Respublikası İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87.6-cı maddəsinə əsasən apelyasiya instansiyası məhkəməsi birinci instansiya məhkəməsinin qərarını dəyişdirmədən qüvvədə saxlaya bilər, dəyişdirə bilər və ya ləğv edərək (tam və ya qismən) yeni qərar qəbul edə bilər. Birinci instansiya məhkəməsinin qərarı apellyasiya tələbi həddində dəyişdirilə bilər. NƏTİCƏVİ HİSSƏ Azərbaycan Respublikasının İnzibati Prosessual Məcəlləsinin 87, 90 və 94-cü maddələrini rəhbər tutaraq, məhkəmə kollegiyası QƏRARA ALDİ: Cavabdeh Azərbaycan Respublikasının İqtisadiyyat Nazirliyi yanında Dövlət Vergi Xidməti Milli Gəlirlər Baş İdarəsi tərəfindən verilmiş apellyasiya şikayəti təmin edilməsin. Bakı İnzibati Məhkəməsinin e-2-1(112)-5098/2023 saylı 15 may 2023-cü il tarixli qərarı dəyişdirilmədən saxlanılsın. Qərardan onun rəsmi qaydada verildiyi gündən 1 (bir) ay müddətində Bakı Apellyasiya Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyası vasitəsilə Azərbaycan Respublikasının Ali Məhkəməsinin İnzibati Kollegiyasına kassasiya şikayəti verilə bilər. Sədrlik edən Xəyalə Cəmilova Hakimlər Kamran Əkbərov İkram Şirinov